Adaptação Da Contabilidade Comercial à Necessidade Do Gerenciamento Dos Gastos Na Produção Industrial

Adaptação Da Contabilidade Comercial à Necessidade Do Gerenciamento Dos Gastos Na Produção Industrial

Adalberto Borges de Carvalho

RESUMO:

Este artigo tem por objetivo analisar e comentar a adaptação da Contabilidade Comercial à crescente necessidade de um gerenciamento eficaz e eficiente dos gastos industriais durante as fazes da produção. Portanto, em decorrência da acirrada competição e da importância da necessidade de uma correta apuração de custos fica claro que não é apenas necessário a homogeneidade e a precisão de uma linha de produção, mas como certeza, o inteiro atendimento das necessidades internas e externas da indústria como um todo, a fim de que seus resultados sejam mais atraentes e seus produtos mais tentadores e baratos ao consumidor. Quem não investe em tecnologia de ponta está definitivamente fora da realidade mundial, o que é uma verdade evidente em nossos dias. Competir com tecnologia a serviço da produção é produzir com eficiência e eficácia. Hoje um exemplo clássico, segundo a imprensa, é o resultado expressivo da Companhia Siderúrgica Vale do Rio Doce, a qual reportou um lucro líquido de R$ 20 bilhões em 2007, com um volume 48,9% superior ao registrado no ano anterior, o qual animou o mercado doméstico, porém, deixou a desejar em relação ao controle de seus custos, na evidência do anúncio da corretora Brascan, de uma redução de sua margem de lucro de 51,2% para 44,9%, o que parece ter sido uma combinação de custos de produção 12% maiores, somados com suas despesas operacionais 37% mais altas, além do danoso efeito cambial na relação receita-custos. Este fato, sem dúvidas exemplifica que não basta ter tecnologia, mais necessário é saber usá-la da melhor forma possível, ainda que direcionada a um controle mais eficiente e preciso da cadeia de custos. 

GERENCIAMENTO DOS GASTOS NA PRODUÇÃO INDUSTRIAL

Como conseqüência natural do desenvolvimento das necessidades de se ter melhores condições de competição é necessário analisar a adaptação do gerenciamento dos gastos de produção antes da industrialização em meados do Século XVIII, quando o Mercantilismo era a principal ferramenta de estrutura do comércio e, que, até, então, estava ancorado pela Contabilidade Financeira.

Com a Revolução Industrial a partir do século XVIII, houve a necessidade do desenvolvimento de sistemas contábeis mais apurados, tendo em vista, a substituição gradativa das compras das empresas comerciais por uma série de valores pagos pelos fatores de produção.

Sabe-se que para a apuração do resultado de cada período, bastava-se levantar a consistência do estoque físico e o valor pago por cada item estocado. Fazia-se, inicialmente, o levantamento do estoque físico inicial, somando-se a eles as compras realizadas no período, para, então, subtrair do valor do estoque físico final, obtendo-se, assim, o valor do Custo de Mercadoria Vendida. Ao deduzir o Custo de Mercadoria Vendida do montante das receitas obtidas nas vendas do período, chegava-se ao Lucro Bruto, que ao ser deduzido das despesas necessárias à manutenção das vendas e financiamento de suas atividades, tinha-se como resultado, o Lucro Líquido do período. Abaixo, uma exemplificação do que acabei de afirmar:

SIMULAÇÃO DA APURAÇÃO DO RESULTADO DA EMPRESA COMERCIAL - ATÉ SÉC XVIII 



Como a manufatura deslocou a produção doméstica para as fábricas, pela motivação do advento da energia como impulso motriz, se passou a necessitar, cada vez mais, de investimento dos diversos indivíduos e de bancos, o que fez surgir uma crescente exigência na apuração dos resultados na produção.

Busco suporte em minha afirmação na obra de Paulo Schmidt, Introdução à avaliação de Empresas, onde é demonstrado que a Contabilidade de Custos cresce dentro desse ambiente de exigências de bons resultados, devido ao aumento da mecanização e da padronização da linha de produção. Então, como solução deste problema o empresário passou a utilizar-se do mesmo princípio das empresas comerciais, a qual considera como estoques apenas os itens sacrificados para a compra das manufaturas. Assim, todos os gastos eram automaticamente apropriados como despesas do período, independente da venda ou não de mercadorias, configurando-se nisto, a apuração dos estoques para o caso industrial.

É evidente que ao se considerar o princípio das empresas comerciais, o comportamento da apuração dos custos e dos estoques dos produtos ficaram um pouco diferente quando passaram a participar da apuração dos resultados da empresa, pois, para a apuração dos custos dos produtos vendidos, foram considerados todos os custos necessários durante a produção, que nada mais é do que todo resultado acumulado nos estoque disponível de produtos acabados. Ilustrei esta adaptação em uma simulação no caso industrial:

SIMULAÇÃO DA APURAÇÃO DO CUSTO DE PRODUÇÃO 



SIMULAÇÃO DA APURAÇÃO DO CUSTO DE PRODUÇÃO -RESULTADO DA INDÚSTRIA 


Cabe lembrar que no século XX a maioria dos sistemas de contabilidade interna e de custeio do produto foram desenvolvidos durante os anos de 1880 e 1925, porém, inicialmente, prevalecia-se até por volta do ano de 1914, a preocupação exclusiva apenas com a questão gerencial como um todo.

Na década de 1950, os gestores da empresa não estavam tão dispostos a aceitar informações de custos agregados sobre produtos individuais. Aparentemente, tais informações não eram tão necessárias enquanto uma empresa tivesse produtos relativamente homogêneos que consumissem recursos quase na mesma proporção. Além, do mais, para algumas empresas, mesmo como o aumento na diversidade de seus produtos, a necessidade de se ter informações mais precisas sobre custos não era compensada pelo alto preço do processamento dessas informações. Pois, o preço de um sistema de custos mais detalhado excedia os seus benefícios.

Nas últimas décadas foram desenvolvidos e usados métodos de custeio de produtos e práticas contábeis gerenciais mais adequados para cada tipo de ambiente decisório e tecnologia de manufatura. As décadas que seguiram à Segunda Guerra Mundial foram caracterizadas por um rápido crescimento econômico, por uma produtividade e procura intensa de bens que fizeram com que as empresas tivessem uma falsa impressão de segurança nos seus sistemas contábeis. Custos de produtos e estoques gerados por contadores satisfaziam a necessidade de demonstrações financeiras. Contudo, por mais que os lucros fossem baixos as empresas ainda não sentiam nenhuma urgência em ter informações internas sobre o lucro individuais de seus produtos.

Já na década de 1960, algum esforço para melhorar a utilidade gerencial dos sistemas de custos ocorreu pela necessidade de tornar as informações contábeis financeiras ainda mais úteis aos usuários externos, entretanto, ainda estavam essencialmente concentrados em produzir um conjunto de informações e procedimentos ainda mais úteis a esses relatórios.

Foi apenas na década de 1970 que o enfoque passou a ser mais individualizado e restrito ao produto em si, quando se passou a refletir em uma melhor alocação de insumos, onde se previa a necessidade uma maior margem de lucros em conseqüência do gradativo aumento da concorrência. Nakagama Masayuki, em uma de suas pesquisas, revela que foi baseado a partir da segunda metade dos anos 70 que os principais países considerados industrializados começaram a sentir o impacto da prática de uma nova forma de competição global, por parte de países como o Japão, Coréia do Sul, Taiwan e outros. Descobriu-se, então, que na raiz das tecnologias avançadas de produção e novas figuras de Gestão Empresarial, tais como: Justi-in-time (JIT), Total Quality Control (TQC), Computer Aided Design (CAD), Computer Aided Manufacturing (CAM), Flexible Manufacturing System (FMS) e Computer Integrated Manufacturing (CIM), estava na verdade, a implantação da filosofia de Excelência Empresarial, pela qual, indiretamente, se emplacava definitivamente o aumento na proporção dos custos indiretos em relação aos demais. Vê-se, nisto, que antes de 1970 as empresas competiam principalmente com base no custo e que a partir da filosofia de Excelência Empresarial passaram a competir também com base na qualidade, flexibilidade e no detalhamento.

No entanto, sabemos que as recessões econômicas dos anos de 1980 e 1990, juntamente com a ascensão rápida da competição internacional contribuíram para a redução das margens de lucro, o que deu papel fundamental ao detalhamento, principalmente ao custeio preciso de produtos e em seu controle para as tomadas de decisões administrativas. Também, já se sabe que na década de 1980, as empresas passaram a revelar um novo ambiente no qual se identifica a necessidade de se desenvolver uma forma de integração conceitual e sistemática entre os processos de controle gerencial e de gestão de manufatura, onde se cria a necessidade de reestruturação da gestão de custos pelo ambiente econômico vivido na época.

Atualmente com as pressões competitivas mundiais, o crescimento do setor de serviços e os avanços nas tecnologias de informações e de manufatura mudaram a natureza de nossa economia e fizeram com que muitos fabricantes dos Estados Unidos mudassem drasticamente sua maneira de operar seus negócios. Por sua vez, essas mudanças deram início ao desenvolvimento de práticas inovadoras e relevantes para a gestão de custos. Conseqüentemente, sistemas de contabilidade baseados em atividades foram desenvolvidos e implementados em muitas organizações. Além disso, o foco dos sistemas de contabilidade gerencial foi ampliando pela possibilidade dos gestores melhor atender suas necessidades. Além disso, para assegurar e manter uma vantagem competitiva, os gestores enfatizaram, o tempo, a qualidade e a eficiência através da necessidade da produção de informações contábeis mais precisas.

O início do apóio para o levantamento de informações mais precisas é conferido pela gestão através de dois avanços significativos dentro da tecnologia de informação de manufatura moderna: A primeira é a produção da informação e a segunda é a forma e a facilidade com que estas informações se disponibilizam por todos os níveis envolvidos na produção. É inegável que a tecnologia da informação está intimamente relacionada a integração do uso de computadores durante o monitoramento e controle das operações, já que a máquina em si e seus periféricos permitem uma disponibilização considerável de informações úteis que passam a ser coletadas durante as operações no chão de fábrica quase que em tempo real. A partir da compilação destas informações é possível rastrear as fases de produção continuamente e relatar em tempo real todo o processo, assim como as unidades produzidas, os materiais consumidos, as sucatas geradas e os custos dos produtos como um todo. Sem dúvidas, o resultado é um sistema de informações operacionais que integra completamente a manufatura aos dados de marketing e principalmente de contabilidade. Vê-se, então, que com a produção de informações úteis e com a automação há um aumento de quantidade dos processos que permitem aos gestores explorarem completamente o valor de um sistema de produção de forma mais rápida e eficiente.

Um segundo avanço, como foi dito, é a facilidade com que as informações atingem todos os níveis, das quais, os computadores pessoais e os softwares são elementos decisivos. Então, as máquinas e seus periféricos, como elos de comunicação entre os gestores e a canalização destas informações, deixam aos softwares o fornecimento da capacidade analítica que permitem o estudo e o caminho para a redução da dependência de um departamento de sistemas de informações centralizado. Então, as máquinas, ou computadores pessoais, em lugar dos departamentos centrais, levam em si, a função terminal e substituta de concentrador e banco de dados geral da organização. Fazendo uso de todas estas facilidades, o contador de custos, contando com seu preparo, fica com a responsabilidade de realçar o custeio gerencial dos produtos por meio da captação de informações através da facilidade de emissão de relatórios e de consultas imediatas. Com esta facilidade, o contador passa a responder as necessidades mais complexas, além de possuir uma vasta opção de emissão de relatórios individualizados na medida em que vão ocorrendo o processamento da produção e aumentando as necessidades de respostas aos usuários internos e externos.

Muitas empresas descobriram que o aumento na rapidez de respostas de um sistema contemporâneo de gestão permite a alas produtivas obterem economias significativas de custos, o que vale para qualquer setor, na medida em que a precisão das informações obtidas passa a eliminar um volume enorme de relatórios financeiros desnecessários e gerados internamente.

É de se analisar que a contabilidade de custos, propriamente dita, mensura e relata informações financeiras relacionadas à aquisição e ao consumo de recursos da organização, fornecendo informações tanto para a contabilidade gerencial quanto para a contabilidade financeira. Da contabilidade financeira, que está limitada pelos princípios contábeis geralmente aceitos, há restrição do reconhecimento da receita e na mensuração do custo, como também, dos tipos de itens que são classificados como ativos, passivos ou patrimônio líquido no balanço patrimonial. Enquanto que na contabilidade gerencial não há restrição desses princípios, pois seu foco está principalmente direcionado ao público interno e aos gestores, manipuladores destas informações, que estão cada vez mais preocupados em compartilhá-las com seus fornecedores e clientes.

É evidente que na atualidade e dentro do crescente bombardeio de informações, o papel que deve ser traçado pela contabilidade de custos não pode deixar de lado à contabilidade gerencial, de uma vez que a grande massa de clientes externos exige qualidade nos produtos colocados a venda, ao mesmo tempo em que a sensibilidade dos contadores é exigida na utilização das informações contábeis solicitadas pelos gestores. Complemento, ainda, que o sucesso da contabilidade gerencial está na medida em que há uma melhoria nas decisões tomadas pelos gestores que têm a posse da informação contábil, pois não basta conhecer o custo de cada fração, mais o mais importante é saber alocar com maior eficiência e eficácia seu valor na medida necessária exigida. E, para o empresário, uma das melhores alternativas para a verificação de seu desempenho é através do devido cuidado na obtenção de seu lucro como única medida que relaciona tanto sua responsabilidade gerencial na obtenção das vendas de seus serviços ou produtos, quanto na formação de seus custos. Pode-se verificar, nesta passagem, que para a efetiva análise de seu desempenho gerencial interno, a melhor alternativa é a partir da mensuração do seu segmento de distribuição, sendo que para esta análise e, não tão custosa como as técnicas ABC, está à utilização da Margem de Contribuição Unitária ou Total, que é uma das mais poderosas e menos dispendiosas ferramentas para tomada de decisões, de uma vez que os empresários se voltem para esta técnica e se proponham a ajustá-la, o que é perfeitamente possível. Não me estenderei em busca dos detalhamentos destes ajustes. Em um próximo artigo falarei mais especifica e tecnicamente sobre eles.

...