OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA

CURSO DE DIREITO

DISCIPLINA: DIREITO FINANCEIRO E TRIBUTÁRIO II

PROFª Msc. LÍRIA KÉDINA CUIMAR DE SOUSA E MORAES

ALUNO:

DATA:

UNIDADE I – OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA: Relação jurídica tributária. Capacidade tributária. Domicílio tributário. Fato gerador. Base de cálculo e alíquotas. Sujeito ativo e sujeito passivo. Responsabilidade tributária.

1 – OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA (vide art. 113 CTN)

A obrigação tributária constitui o núcleo do Direito Tributário, como direito obrigacional, que é. Mas vários mestres de Direito Financeiro advertem que este não possui conceito próprio de obrigação tributaria, buscando-o nas construções do Direito em geral, especialmente o Privado, que o elaborou desde os romanos, definindo-a como o vinculo jurídico que nos obriga a prestar algo (dar, fazer ou não fazer) a outrem.

A lei tributaria geralmente encerra preceitos de fazer, não fazer (ou abster-se). Isso se reflete na obrigação tributaria que é precipuamente a de dar o quantum do tributo, fazer (declaração, informar, etc.), não fazer (importações proibidas, transportar mercadorias desacompanhadas de guia, etc.).

“A obrigação tributária é a RELAÇÃO JURÍDICA que vincula o credor (Estado) ao devedor (contribuinte ou responsável), que tem por OBJETO o pagamento do tributo ou penalidade pecuniária e o cumprimento das imposições previstas na legislação tributária.” (grifo nosso) Mary Elbe Queiroz Maia

A) – ESPÉCIES: Obrigação Tributária Principal e Acessória

A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária (2 objetos) e extingue-se juntamente com o credito dela decorrente. O fato gerador da OP é a situação definida em lei como necessária e suficiente para a ocorrência dessa obrigação, ou seja, é o fato que, uma vez ocorrido, dá ao governo a possibilidade de cobrar o tributo, porque gerou uma obrigação tributária prevista em LEI.

A obrigação acessória decorre da LEGISLAÇÃO tributaria e tem por objeto as prestações positivas (fazer) ou negativas (não fazer) nela previstas, sempre no interesse da arrecadação ou da fiscalização de tributos. Pelo simples fato de sua inobservância (descumprimento), converte-se em obrigação principal relativamente à penalidade pecuniária. Exemplo: apresentar a Declaração de Imposto de Renda. Se ela não for apresentada, o contribuinte pagará uma multa, que é uma penalidade pecuniária e portanto, uma obrigação principal.

A obrigação acessória, prevista indiretamente no conteúdo da Lei de modo genérico, é detalhada em outras normas integrantes da legislação tributária, que dizem o que o sujeito passivo deve fazer ou não fazer. São as resoluções, os decretos, as instruções normativas, etc.

A obrigação acessória não se subordina à obrigação principal, sendo possível a existência de uma independentemente da outra. A doutrina critica a denominação acessória, afirmando serem essas obrigações deveres instrumentais ou formais impostos pela legislação no interesse do fisco. São também chamadas de “obrigações instrumentais”, “obrigações formais” ou “obrigações secundárias”.

B) – Elementos da Obrigação Tributária: Sujeito ativo, sujeito passivo, objeto e causa.

a) Sujeito Ativo (art. 119 do CTN) – é a pessoa jurídica de direito público titular da competência para exigir o seu cumprimento.

b) Sujeito Passivo (art. 121 do CTN) – é a pessoa física ou jurídica obrigada por lei ao cumprimento da prestação tributária, denominada contribuinte ou responsável.

c) Objeto  prestações = dar, fazer ou não fazer

d) Causa  é a lei a única causa da obrigação tributária PRINCIPAL, isto porque “nenhum tributo será exigido ou aumentado sem Lei” – Princípio da Legalidade. Exceto para obrigação acessória, que pode ser por legislação. A causa da obrigação tributária ACESSÓRIA é a LEGISLAÇÃO.

2 – FATO GERADOR (arts. 114 a 118 do CTN)

A) – Nascimento da Obrigação Tributária

A obrigação tributária nasce com a ocorrência de fatos que estejam descritos na lei como geradores de tributo. A essa descrição na lei e ao acontecimento que preencha os requisitos por ela estipulados, dá-se o nome de FATO GERADOR. LEI + FG = OTp  Legislação + FG = OTa

B) – Conceito de Fato Gerador da Obrigação Tributária

É o fato descrito em lei que ao ser praticado faz nascer a obrigação de pagar tributo ou penalidade pecuniária (Ob. Principal) ou de cumprir prestações positivas ou negativas, previstas na legislação no interesse da arrecadação ou fiscalização de tributos ( Ob. Acessória).

O FG da OTp é a situação definida em lei como necessária e suficiente à sua ocorrência, ou seja, à ocorrência da obrigação tributaria principal.

O FG é, portanto, o fato que, uma vez ocorrido, dá motivo ao Governo para cobrar o tributo. Para que isso aconteça, é preciso que ele – FG – esteja previsto em lei.

C) – Elementos do Fato Gerador

• Aspecto Material: é o elemento do FG que se refere à conduta essencial para a incidência. Este é o aspecto nuclear do fato gerador.

– Núcleo – descrição dos acontecimentos que determinam o nascimento da OT. Ex. para uma empresa, o LUCRO é NUCLEO do FG do Imposto de Renda, pois é sobre o lucro que se calcula esse imposto.

• Aspecto Espacial: é aquele que determina o local de ocorrência do fato.

– Espaço – é o elemento que marca o local onde surge a obrigação. O elemento espacial do IPTU é o território urbano.

• Aspecto Quantitativo (ou Valorativo): é aquele que se refere à base de cálculo e à alíquota aplicável para a determinação do tributo devido.

– Valores – existem dois valores ligados ao FG: Base de cálculo: representa a base numérica, ou seja, o montante sobre o qual é calculada a quantia de imposto a ser paga. Ex: IPI, a BC é o valor da mercadoria, para o IRPJ, a BC é o lucro.

- Alíquota: é a porcentagem, própria de cada tributo, que aplicada à base de cálculo dá a quantia do imposto a ser paga.

• Aspecto Pessoal: é aquele que determina os sujeitos ativo e passivo da relação tributária.

– Sujeito – são dois, o sujeito ativo (Governo) e o passivo (contribuinte ou respensável).

• Aspecto Temporal: é o aspecto do FG que determina o momento de sua ocorrência.

– Tempo – é o elemento que marca o instante em que surge a obrigação. Para o IPTU, é anual (1º de janeiro de cada ano).

Paulo de Barros Carvalho critica a classificação dos fatos geradores em função do tempo de sua ocorrência, sustentando que todos os fatos geradores são instantâneos.

D) – O aspecto temporal do Fato Gerador (fato jurígeno, fato imponível ou fato jurídico-tributário) deve ser estudado com mais atenção Momento da ocorrência do Fato Gerador (art. 116 A 118 do CTN)

Dentre os efeitos jurídicos do fato gerador está o de determinar, no tempo, a data de nascimento da obrigação fiscal. Isso subordina à lei tributária em vigor nessa data, de sorte que, salvo disposição expressa, não retroagem as leis que, no futuro, majorem ou reduzam o quantum ou alíquota do tributo. Daí a importância de fixar-se, no CTN, o momento em que se reputa ocorrido o FG:

- se este for situação de fato, desde o instante em que se verifiquem as circunstâncias materiais necessárias à realização dos efeitos, que lhe são próprios;

- se for situação jurídica, desde que esteja definitivamente constituída, segundo o direito pelo qual se rege.

Ora, já vimos que há fato gerador instantâneo, ou único e imediato, e também fato gerador continuado. Neste último caso, a ocorrência do FG só se consuma pela realização de todos esses elementos integrativos.

Situação de fato  é aquela que pode ser entendida como não respaldada por normas jurídicas, ou seja, que deve ser analisada abstraindo-se sua submissão a qualquer regime jurídico.

Situação jurídica  ao contrário, é aquela caracterizada pelo fato de estar regulada e especificada na lei.

E) – Atos e negócio sob condição (art. 117 CTN)

Considera-se condição a cláusula que subordina o efeito do ato jurídico a evento futuro e incerto. Essas condições podem ser suspensivas ou resolutórias.

Condição suspensiva  os efeitos do ato ou negócio somente existirão a partir do implemento da condição ou evento. Até esse momento, os efeitos do ato ou negócio ficam suspensos. Assim, o FG só ocorrerá quando ocorrer a condição.

Ex: um contrato de compra e venda de imóvel sob condição suspensiva – o adquirente não toma posse do imóvel, nem efetua qualquer pagamento, mas compromete-se com o vendedor a adquiri-lo tão logo aconteça determinado evento (ex: receber um dinheiro da justiça até o dia tal). O negócio jurídico praticado somente surtirá seus efeitos quando e se o evento acontecer.

Condição resolutória  o ato ou negócio se realiza de pronto, mas estarão sujeitos a desfazer-se (resolver-se) se ocorrer determinado evento, também futuro e incerto.

Ex: alguém compra uma casa na orla do Maçarico em Salinópolis, mas estabelece uma cláusula contratual de que se em 2 anos ocorrer inundação da orla por qualquer fator da natureza, o negócio estará desfeito, devendo haver devolução integral do dinheiro pago. Nesse caso, o FG ocorreu no momento da assinatura do contrato.

Observação importante: A cláusula resolutória é irrelevante, do ponto de vista do Direito Tributário: - o fato de ela estar pendente não impede o Fisco de arrecadar o imposto cabível pelo ato jurídico ou pelo negócio em que aquela condição foi inserida.

F) – Interpretação das normas que definem o FG (art. 118 CTN)

- Irrelevância da invalidade jurídica – o ato jurídico pode ser nulo ou vir a ser anulado nos casos expressos em lei. A validade, invalidade, nulidade, anulabilidade ou mesmo a anulação já decretada do ato jurídico soa irrelevantes para o Direito Tributário. Praticado o ato jurídico ou celebrado o negócio que a lei tributária erigiu em fato gerador, fez nascer a obrigação para com o Fisco. E essa obrigação subsiste independentemente da validade ou invalidade do ato.

Pouco importa para a sobrevivência da tributação sobre determinado ato jurídico, a circunstância de ser ilegal, imoral, ou contrário aos bons costumes, ou mesmo criminoso o seu objeto, como o jogo proibido, a prostituição, o lenocínio (crime que consiste em explorar o comércio carnal ilícito (cafetina), mesmo que proxenetismo - arts. 227 e 228 C. Penal), a corrupção, a usura, o curandeirismo, o câmbio negro, etc.

O chamado princípio do non olet ou PRINCÍPIO DA INTERPRETAÇÃO OBJETIVA DO FATO GERADOR ingressou no direito tributário por influência do imperador Vespasiano, que, defendendo-se da crítica formulada por seu filho Tito, insistiu na cobrança de imposto sobre os mictórios públicos, pondo uma moeda para Tito sentir seu cheiro, ao que respondeu que o dinheiro “não cheira”. Significa que o tributo deve incidir também sobre as atividades ilícitas ou imorais. É princípio de justiça cobrar o imposto de quem tem capacidade contributiva, ainda que proveniente do jogo, do lenocínio (proxenetismo), câmbio negro, curandeirismo, corrupção, ou outra atividade proibida, sob pena de tratar preferencialmente os autores dos ilícitos frente aos trabalhadores e demais contribuintes com fontes honestas de rendimentos. Esse princípio é admitido pelo CTN e pela doutrina, muito embora alguns países tenham dúvida sobre a legitimidade por contrastar com os princípios do direito penal.

O que nesses dispositivos se estabelece é compatível com a afirmação posta no art. 3o do CTN, no sentido de que o tributo não configura sanção de ato ilícito. Com efeito, o tributo não incide sobre o ato porque ele seja lícito ou ilícito; incide (ou pode incidir) independentemente de sua eventual ilicitude.

Nota importantíssima: Não esqueça, o CTN estabelece 3 regras expressas de interpretação, são elas: art. 111, art. 112 e art. 118.

3. SUJEITOS DA OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA

3.1 – SUJEITO ATIVO (art. 119)

Nas relações jurídicas de direito tributário, encontramos um sujeito ativo, pessoa jurídica de direito público, titular da competência para exigir o cumprimento da obrigação tributária. São elas: União, Estados-membros, DF e Municípios.

O sujeito ativo tem competência para impor ao sujeito passivo a obrigação pelo pagamento do tributo e da penalidade pecuniária, se for o caso.

Embora seja o que se verifica na maioria dos casos, nem sempre o Estado age diretamente como sujeito ativo da obrigação. Temos que distinguir a competência tributária, exercida sempre pelo Estado, da capacidade tributária, a chamada competência para exigir o cumprimento da obrigação.

A competência tributária deve ser entendida como o poder de criar ou aumentar o tributo, prerrogativa da União, dos Estados, do DF e dos Municípios.

A capacidade tributária, ou seja, o exercício dessa competência, compreende toda atividade da administração pública, direta ou autárquica, que tem em vista assegurar a arrecadação do tributo.

Assim, por exemplo, lei federal que instituiu a contribuição previdenciária e delegou a competência para exigi-la ao INSS, nomeando-o, neste caso, sujeito ativo da obrigação. A citada autarquia não tem competência, mas tem capacidade, do mesmo modo vale para o OAB, CRC, SESI, ...

• Surgimento de Sujeito Ativo por desmembramento territorial de outro ente tributante (art.120).

Salvo disposição de lei em contrário, a pessoa jurídica de direito público, que se constituir pelo desmembramento territorial de outra, sub-roga-se (passa a ocupar a titularidade) nos direitos desta, cuja legislação tributária aplicará até que entre em vigor a sua própria.

IMPORTANTE: Segundo o artigo 119 do Código Tributário Nacional, o “sujeito ativo da obrigação jurídica tributária é a pessoa jurídica de direito público titular de competência para exigir o seu cumprimento”. Roque Carrazza afirma que este artigo é inconstitucional, pois não pode trazer tal limitação, assim, terceira pessoa também pode ser sujeito ativo do tributo através de delegação da capacidade tributária ativa.

3.2 – SUJEITO PASSIVO

A) CONTRIBUINTE

O sujeito passivo da obrigação principal diz-se contribuinte quando tenha relação pessoal e direta com a situação que constitua o respectivo fato gerador.

Associa-se, portanto, o contribuinte à ocorrência do fato gerador. Assim, pode-se identificar mais facilmente o contribuinte, conhecendo-se o fato gerador do tributo. Desse modo, é contribuinte do imposto de importação quem promove a entrada da mercadoria de procedência estrangeira no território nacional.

B) - RESPONSÁVEL

O sujeito passivo da obrigação principal diz-se responsável quando, sem revestir a condição de contribuinte, sua obrigação decorre de disposição expressa em lei.

A capacidade contributiva não depende da condição pessoal do indivíduo (art. 126, I), mas, sim, da capacidade econômica do indivíduo para contribuir com o Estado a fim de realizar os objetivos sociais e coletivos a que este se propõe.

Todavia, nem sempre ao contribuinte é atribuída a obrigatoriedade do cumprimento da obrigação. Surge, daí, a figura do responsável, aquele que, não tendo relação pessoal e direta com a ocorrência do fato gerador, assume, por circunstâncias previstas em lei, a condição de obrigado ao cumprimento da prestação devida.

• INEFICÁCIA DAS CONVENÇÕES PARTICULARES (art. 123)

Salvo disposição de lei em contrário, as convenções particulares relativas à responsabilidade pelo pagamento de tributos não podem ser opostas à Fazenda Pública para modificar a definição legal do sujeito passivo da obrigação tributária correspondente. Com efeito, não têm valor perante o Fisco cláusulas de contratos assinados por jogadores de futebol com o clube que defendem, atribuindo a este a obrigatoriedade pelo pagamento do imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza. Contribuinte do IR é o titular da disponibilidade econômica, portanto, o atleta. A este cabe, se assim o desejar, ação regressiva contra o clube, mas a ação corre na área cível, nunca na tributária.

4. COMPETÊNCIA X CAPACIDADE TRIBUTÁRIA

Competência tributária é a aptidão inerente à União, Estados, Municípios e Distrito Federal, em criarem, modificarem e extinguirem tributos, mediante a expedição de lei, ou seja, a competência tributária implica necessariamente a competência para legislar.

Para Paulo de Barros Carvalho: “A competência tributária, em síntese, é uma das parcelas entre as prerrogativas legiferantes de que são portadoras as pessoas políticas, consubstanciada na possibilidade de legislar para a produção de normas jurídicas sobre tributos.”[1]

Já, para Roque Carrazza: “Competência tributária é a aptidão para criar, in abstracto, tributos. No Brasil, por injunção do princípio da legalidade, os tributos são criados, in abstracto, por meio de lei (art. 150, I da CF), que deve descrever todos os elementos essências da norma jurídica tributária. Consideram-se elementos essências da norma jurídica tributária os que, de algum modo, influem no quantum do tributo; a saber: a hipótese de incidência do tributo, seu sujeito ativo, seu sujeito passivo, sua base de cálculo e sua alíquota. Estes elementos essenciais só podem ser veiculados por lei.”[2]

Sendo assim, entendo que a competência tributária por ser indelegável, não se confunde com a capacidade tributária ativa, que é delegável. Ainda que o CTN tenha tratado esses dois institutos de forma similar nos artigos 7º e 119, eles não se confundem. Uma coisa é a competência para legislar, outra é a capacidade para integrar a relação jurídica tributária no pólo ativo – detentor do direito subjetivo de receber o tributo.

O estudo da competência tributária, além de ser anterior à existência do tributo, situa-se no plano constitucional. Já a capacidade tributária ativa situa-se no momento da obrigação tributária – arrecadação do tributo – quando surge o sujeito ativo (credor), detentor do direito subjetivo de exigir o pagamento do tributo.

Competência tributaria vem a ser o ato da Constituição outorgar poderes aos entes políticos, para que estes instituam tributos. A CF outorga competências, atribuindo capacidade tributária aos entes políticos, além de definir os núcleos conceituais das limitações do poder de tributar. Porém, quem cria o tributo e o introduz no sistema é a lei (princípio da legalidade – artigo 5º, CF).

Ou seja, a competência tributária envolve o poder de legislar, diferentemente da capacidade tributária ativa, que vem a ser a capacidade da parte em integrar a relação jurídica, na qualidade de sujeito ativo. A principal diferença aqui é que a competência tributária é indelegável, além de situar-se no plano constitucional; enquanto a capacidade tributária ativa pode ser transferida, sendo nomeada outra entidade para agir como sujeito ativo da relação obrigacional.

[1] Carvalho, Paulo de Barros – Curso de Direito Tributário.

[2] Carrazza, Roque – Curso de Direito Constitucional Tributário.

5. DOMICÍLIO TRIBUTÁRIO ( art. 127)

É o lugar em que a Pessoa Física ou Jurídica estabelece o centro de suas atividades habituais. É eleito pelo contribuinte. Na falta dessa escolha, aplicam-se as disposições do art. 127 do CTN, determinando o domicílio das pessoas naturais e jurídicas (vide o artigo).

Considera-se como domicílio tributário o local da situação do bem ou da ocorrência do fato gerador nas hipóteses de não existir eleição do domicílio tributário por parte do sujeito passivo e não couber a aplicação de nenhuma das três hipóteses do caput do art. 127, ou quando o domicílio eleito pelo sujeito passivo impossibilitar ou dificultar a arrecadação ou a fiscalização e for recusado pelo Fisco.

o Domicílio fiscal (Artigo escrito por [e-mail])

Nem sempre o local de residência e domicílio civil do contribuinte corresponde ao seu domicílio fiscal. Em verdade, a legislação deu ao contribuinte o direito de dizer o seu domicílio, isto é, o local onde recebe as correspondências, notificações, intimações, enfim, toda e qualquer informação do fisco. Esta é a regra que deflui da cabeça do artigo 127 do Código Tributário Nacional. Mas não pode o contribuinte, em virtude dessa faculdade que a lei lhe confere, escolher um domicílio tributário que dificulte ou impossibilite o fisco de promover a arrecadação dos tributos que lhe são devidos ou lhe impossibilite ou dificulte a fiscalização. Quando isto ocorrer a autoridade administrativa fiscal pode recusar o domicílio eleito pelo contribuinte (§ 2o. do art. 127 do CTN).

Este aspecto assume relevância nas relações entre o fisco e o contribuinte quando este é pessoa jurídica, de vez que, quando pessoa física, via de regra o domicílio fiscal corresponde ao da sua residência, salvo nos casos de múltiplas residências, quando o contribuinte indica para cada qual das entidades tributantes (a União, o Estado e o Município) seu domicílio fiscal para os fins de lançamento e cobrança das diversas espécies de tributos. De fato, o proprietário de um imóvel localizado no Rio de Janeiro mas com residência em Belém, terá naquela cidade e não nesta, o seu domicílio tributário para fins de lançamento e cobrança do IPTU relativo àquele imóvel.

Mas, no caso das pessoas jurídicas de direito privado que têm vários estabelecimentos localizados em diversas localidades, a situação tem gerado algum debate e, não raro, algumas controvérsias de que resultam até conflitos de jurisdição, exigindo que o Superior Tribunal de Justiça defina, em procedimento próprio, a competência de órgãos do judiciário para conhecer e julgar os processos que decorram das relações dessas empresas e o fisco.

A questão maior está em que, segundo a norma do citado art. 127 do CTN, cabe ao contribuinte eleger seu domicílio fiscal. Mas, se não fizer, ou se o fizer de modo a que o fisco o recuse porque lhe impeça ou dificulte a fiscalização ou a cobrança dos tributos, será considerado o domicílio fiscal, o lugar da sua sede, OU, em relação aos atos ou fatos que derem origem à obrigação, o de cada estabelecimento. É assim que diz o inciso II do mesmo artigo 127. Sucede que, ante a esta possibilidade alternativa indicada pela lei (local da sede ou de cada qual estabelecimento), continua o impasse porque, ora a justiça entende que continua cabendo ao contribuinte a sua indicação, ora entende que pode o fisco optar por promover tudo quanto deseje em um ou em outro local.

Recente decisão do STJ (Conflito de Competência Nº 2004.04.01.049364-0/PR), determinou que, tendo a pessoa jurídica diversos estabelecimentos em lugares diferentes, cada um deles será considerado domicílio para os atos nele praticados, aplicando-se regra do Código Civil em vigor (art. 75, § 1º). E, possuindo o contribuinte um domicílio em cada local onde estão instaladas suas filiais, as ações judiciais deverão ser aforadas nesses mesmos locais, em nome de cada qual de seus estabelecimentos, porquanto possuem personalidades jurídicas próprias.

É evidente que assim decidindo, a controvérsia está longe de ser resolvida, sobretudo nos casos em que a prestação jurisdicional deva ser aplicável para todos os estabelecimentos.

6 – RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA - REFERÊNCIAS LEGAIS: Arts. 124 e 125; Arts. 129 a 138 CTN

À vista das diferentes razões de conveniência ou de necessidade que motivam a eleição de um “terceiro” como responsável tributário, várias são as técnicas através das quais a lei pode pôr alguém no pólo passivo da obrigação tributária, na condição de responsável.

A doutrina pátria, já antes do advento do CTN, costumava identificar duas modalidades básicas: a da substituição e a da transferência. A diferença estaria em que, na primeira, a lei desde logo põe o terceiro no lugar do contribuinte, ou seja, a obrigação tributária já nasce com seu pólo passivo ocupado por um substituto legal tributário, na segunda, a obrigação de um devedor (que pode ser um contribuinte ou um responsável) é deslocada para outra pessoa, em razão de algum evento.

Em face da conceituação dada pelo CTN, o responsável é sempre um terceiro situado do binômio Fisco-contribuinte. No entanto, ao disciplinar a matéria, o CTN reserva para algumas situações o título “responsabilidade de terceiros” (arts. 134 e 135), tratando, apartadamente, dos sucessores (arts. 129 a 134), e dos responsáveis solidários (arts. 124 e 125), como se nestes casos não houvesse também a figura de terceiros.

6.1. – LIMITES À DEFINIÇÃO LEGAL DE RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA

O CTN (art. 121, § único, II), aparentemente autoriza que qualquer indivíduo (que não tenha relação pessoal e direta com o fato gerador) possa ser posto na condição de responsável, desde que isso se dê por lei expressa.

Já o art. 128 diz que a lei pode eleger terceiro como responsável, se ele estiver vinculado ao fato gerador. Por aí já se vê que não se pode responsabilizar qualquer terceiro, ainda que por norma legal expressa.

Porém, mais do que isso, deve-se dizer que também não é qualquer tipo de vínculo com o fato gerador que pode ensejar a responsabilidade de terceiro. Para que isso seja possível, é necessário que esse vínculo seja de tal sorte que permita a esse terceiro, elegível como responsável, fazer com que o tributo seja recolhido sem onerar seu próprio bolso.

6.2 – RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA (art. 124)

A solidariedade, no direito privado decorre de lei ou de contrato.

Há solidariedade ativa quando, na mesma obrigação, concorre mais de um credor, cada um com seu direito de exigir todo o crédito, e solidariedade passiva quando o concurso é de mais de um devedor, cada um obrigado à dívida toda (CCB, art. 896 e § único).

6.2.1. ESPÉCIES:

No Direito Tributário não existe solidariedade ativa, somente a passiva, quando:

1) as pessoas tenham interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação principal. Ex: 3 irmãos que são co-proprietários de um imóvel rural são, também, co-devedores solidários do ITR (imposto sobre a propriedade rural).

2) as pessoas obrigadas são expressamente designadas em lei.

“A solidariedade passiva, no Direito Tributário, significa a existência de dois ou mais devedores no pólo passivo da relação obrigacional tributária, podendo a totalidade da dívida ser cobrada de qualquer um dos devedores, sem benefício de ordem.” Marcelo Alexandrino, 2006, p. 207

Aliomar Baleeiro afirmou que os casos de interesses comuns mencionados no art. 124, I, do CTN devem ser explicitados pela lei. E viu, nos arts. 42 e 66 do CTN, situações em que caberia a solidariedade passiva; tratar-se aí de tributos incidentes sobre certas operações, nas quais a lei pode definir como contribuinte qualquer das partes (p. ex. o alienante ou adquirente de imóvel); se um deles é eleito contribuinte, o outro poderia ser indicado como responsável solidário. A doutrina cita outros exemplos: o IPTU, que na co-propriedade, pode ser cobrado de qualquer dos condôminos, competindo àquele que tiver satisfeito a obrigação cobrar do outro a parte que lhe caiba e pela qual o primeiro terá respondido; o ITBI, também no caso de co-propriedade; o imposto de renda, no caso de a renda pertencer a casal no regime de comunhão.

Nota: a solidariedade tributária passiva não comporta benefício de ordem

6.2.2. EFEITOS DA SOLIDARIEDADE (art. 125)

Salvo disposição de lei em contrário, são efeitos da solidariedade:

1) o pagamento efetuado por um dos obrigados aproveita aos demais;

2) a isenção ou remissão de crédito exonera todos os obrigados, salvo se outorgada pessoalmente a um deles, subsistindo, nesse caso, a solidariedade quanto aos demais pelo saldo;

3) a interrupção da prescrição, em favor ou contra um dos obrigados, favorece ou prejudica aos demais.

6.3 – RESPONSABILIDADE POR SUCESSÃO (arts. 130 a 133)

A sucessão dá-se no plano da obrigação tributária, por modificação subjetiva passiva. Assim, o sucessor passa a ocupar a posição do antigo devedor, no estado em que a obrigação se encontrava na data do evento que motivou a sucessão.

• Art. 130 – trata de bens imóveis. Neste caso, o adquirente sempre será responsável. O CTN excetua, dentre outros casos, a prova de quitação (certidão) ou arrematação em hasta pública.

• Art. 131 – o inciso I trata de bens móveis e imóveis. Este artigo não prevê hipóteses de exceção à responsabilização (certidão ou situação de hasta pública), como fez o art. 130. Portanto, sempre haverá a responsabilidade do adquirente.

• O inciso II e III versam sobre sucessão causa mortis, mas deve-se primeiro estudar o inciso III, depois o II. Vide art. 192 CTN.

• Art. 132 – pessoa jurídica de direito privado (fusão, transformação ou incorporação). A cisão, regulada pela Lei das Sociedades Anônimas (Lei n.º 6.404/76), posteriormente ao advento do CTN, não foi este disciplinada. Falta uma disciplina geral sobre a responsabilidade tributária na cisão, e não se pode eleger responsável sem lei expressa (CTN, art. 121, § único, II). O Decreto-Lei n.º 1.598/77 cuidou, na esfera do imposto de renda, de regular a responsabilidade na cisão (art. 5º).

• Art. 133 – aquisição de fundo de comércio ou estabelecimento comercial.

Este artigo atribui a responsabilidade tributária, em relação aos tributos devidos até a data do ato, à pessoa que adquirir, por qualquer forma, fundo de comércio ou estabelecimento comercial, industrial ou profissional e continuar sua exploração, com a mesma ou outra razão social ou sob firma individual.

Podemos entender como fundo de comércio o conjunto de bens incorpóreos de uma empresa, como o ponto, a clientela, marca, etc. , como sendo observado o respectivo dispositivo, as transações “vende-se ponto”.

Estabelecimento comercial, que representa os bens corpóreos da empresa, ao ser transferido a um adquirente, acarretará na responsabilidade deste em relação as dívidas tributárias deixadas pela antiga empresa.

Em relação aos incisos, devemos ter especial atenção para entendermos, fielmente, o que, a quem e quando se responsabiliza. Vejamos.

Inciso I - Atribui responsabilidade integral ao adquirente (comprador) de uma empresa, em relação a todos os tributos relativos ao fundo ou estabelecimentos devidos até a data da transferência da propriedade caso em que o alienante (vendedor) NÃO MAIS pratique atos de comércio, indústria ou atividades semelhantes.

Inciso II – Atribui responsabilidade subsidiária ao adquirente (comprador) de uma empresa, em relação a todos os tributos devidos até a data da transferência da propriedade, desde que o alienante (vendedor) CONTINUE ou INICIE qualquer atividade comercial ou industrial dentro de 6 (seis) meses, a contar da data da transferência.

Questões:

• 1) Como se dá a responsabilidade tributária pelos tributos devidos pelo fundo se o alienante iniciar nova atividade após 6 meses?

• 2) Em que caso o adquirente do fundo não será responsável pelos tributos devidos pelo fundo até a data da alienação?

• 3) O sucessor do fundo responde pelas multas punitivas ou só pelo tributos devidos?

• 4) O sucessor do fundo responde por todos os tributos ou nem todas as obrigações tributárias do alienante são objeto da sucessão?

• 5) “A” compra prédio que funcionava uma churrascaria e transforma-a em residência. Há responsabilidade por sucessão? De que tipo?

6.4 – RESPONSABILIDADE DE TERCEIROS (art. 134)

Todo responsável é um terceiro, no sentido de que não integra o binômio Fisco-contribuinte. Porém, nos arts. 134 e 135, o CTN dispõe sobre responsabilidade de “terceiros”, como se apenas nos casos aí regulados é que houvesse tais figuras. O CTN rotula como responsabilidade solidária casos de impossibilidade de exigir o cumprimento da obrigação principal pelo contribuinte. Trata-se de responsabilidade subsidiária. Anote-se que o próprio CTN diz (art. 124, § único) que a solidariedade não comporta benefício de ordem (o que é óbvio); já o art. 134 claramente dispõe em contrário, o que infirma a solidariedade. Em suma, o dispositivo cuida de responsabilidade não solidária, e sim subsidiária, restrita às situações em que não haja possibilidade de exigir-se o cumprimento pelo contribuinte.

6.5 – RESPONSABILIDADE “PESSOAL” DE TERCEIROS (art. 135)

O art. 135 volta a falar de pessoalidade da responsabilidade de terceiros (a exemplo do que dissera no art. 131).

Em confronto com o artigo anterior, verifica-se que esse dispositivo exclui do pólo passivo da obrigação a figura do próprio contribuinte, ao dispor no sentido de que o executor do ato responda pessoalmente. A responsabilidade pessoal deve ter aí o sentido (que já se adivinhava no art. 131) de que ela não é compartilhada com o devedor original ou natural.

Para que incida o dispositivo, um requisito básico é necessário: deve haver a prática de ato para o qual o terceiro não detinha poderes, ou de ato que tenha infringido a lei, o contrato social ou o estatuto de uma sociedade. Se inexistir esse ato irregular, não cabe a invocação do preceito em tela. Poderá aplicar-se, porém, o disposto no art. 134, que se contenta com a participação (por ação ou omissão) do terceiro para responsabilizá-lo subsidiariamente.

6.6 – RESPONSABILIDADE POR INFRAÇÕES (arts. 136 a 138)

A expressão “legislação tributária” compreende as leis, os decretos que promulgam os tratados e as convenções internacionais, os decretos e as normas complementares que verse, no todo ou em parte, sobre tributos e relações jurídicas a eles pertinentes (art. 96, CTN).

O art. 136 do CTN dispõe que, salvo disposição de lei em contrário, a responsabilidade por infrações da legislação tributária independe da intenção do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato. Assim, esta responsabilidade é de natureza OBJETIVA porque independe de dolo ou culpa por parte do agente ou responsável, ou da intenção de prejudicar a Fazenda Pública, ou de ter essa sofrido prejuízos pela infringência da legislação tributária.

6.6.1 – RESPONSABILIDADE PESSOAL DO AGENTE (art. 137)

O art. 137 atribui responsabilidade pessoal ao agente, ou seja, a responsabilidade refere-se exclusivamente à pessoa que, nos casos nele arrolados, praticou, em nome e por conta de terceiros mas no seu próprio interesse, o ato violador da legislação tributária, ficando o contribuinte isento de qualquer responsabilidade.

6.6.2 – DENÚNCIA ESPONTÂNEA E SEUS EFEITOS (art. 138)

Cabem os seguintes esclarecimentos sobre denúncia espontânea:

a) os pressupostos cumulativos da exclusão da responsabilidade são a confissão espontânea, e, ao mesmo tempo, a desistência do proveito da infração;

b) a denúncia espontânea deve ser feita antes do início de qualquer procedimento administrativo (auto de infração) ou medida de fiscalização específica relacionada com a infração;

c) ficam excluídas apenas as multas fiscais punitivas, continuando o sujeito passivo obrigado ao pagamento do tributo, juros de mora, correção monetária e multas moratórias;

d) o mero pedido de parcelamento não configura denúncia espontânea porque não há comunicação da existência de qualquer infração.

Questionário sobre Responsáveis na Sucessão/Continuação da Pessoa Jurídica (âmbito federal)

1 Quando ocorre sucessão empresarial para efeitos de responsabilidade tributária perante a legislação do imposto de renda?

Quando houver aquisição do patrimônio, constituído por estabelecimento comercial ou fundo de comércio, assumindo o adquirente o ativo e o passivo de firma ou sociedade.

2 O que se entende por estabelecimento comercial?

Considera-se estabelecimento todo complexo de bens organizado, para exercício da empresa, por empresário, ou por sociedade empresária (Código Civil - Lei nº 10.406, de 2002, art. 1142).

3 A sucessão empresarial pode ocorrer com empresa individual equiparada a pessoa jurídica?

Sob o enfoque fiscal, sim. Nessas condições, o titular de firma individual pode transferir o acervo líquido da empresa como forma de integralização de capital subscrito em sociedade já existente, ou a ser constituída, a qual passará a ser sucessora nas obrigações fiscais.

Da mesma forma, pode operar-se a sucessão mediante transferência para firma individual de patrimônio líquido de sociedade.

NOTAS:

1) A sucessão empresarial pode ocorrer somente com firmas individuais ou pessoas físicas que explorem, habitual e profissionalmente, atividade econômica, com fim especulativo de lucro, nos termos do RIR/1999, art. 150, § 1o, I e II;

2) Entretanto, a sucessão não ocorrerá em relação às pessoas físicas equiparadas à empresa individual por prática de operações imobiliárias (equiparação em relação à incorporação ou loteamento de imóveis; RIR/1999, arts. 151 a 166). Tal equiparação ocorre exclusivamente para os efeitos da legislação do imposto de renda, que regula o seu início e término, bem como a determinação do seu resultado até a tributação final que abrangerá a alienação de todas as unidades integrantes do empreendimento. Não se admite, quanto a pessoas físicas equiparadas nessas condições à empresa individual, sua incorporação por sociedades que tenham, para efeitos tributários, tratamento diferente para os estoques de imóveis;

3) A utilização do acervo de firma individual para a composição do capital de sociedade já existente implica cancelamento do registro daquela. Referido cancelamento poderá ser realizado concomitantemente com o processo de arquivamento do ato da sociedade em constituição ou da alteração de contrato de sociedade.

4 Como se procederá a baixa da sucedida no Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica, quando ocorrer sucessão?

Para efeito de baixa no Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica (CNPJ), a pessoa jurídica deverá apresentar à unidade da SRF com jurisdição sob o seu domicílio, os seguintes documentos, nos casos de incorporação, fusão ou cisão total (IN SRF nº 200, de 2002):

a. Pedido de baixa de inscrição no CNPJ, formalizado por meio da Ficha de Cadastro de Pessoa Jurídica (FCPJ);

b. DIPJ ou Declaração Simplificada, relativa ao evento da baixa, juntamente com a declaração correspondente ao ano-calendário anterior ao evento, se ainda não vencido o prazo para sua apresentação;

c. DIRF, DCTF e DIPJ, correspondentes ao ano-calendário do evento, caso a pessoa jurídica esteja sujeita à apresentação dessas declarações;

d. Comprovantes dos recolhimentos dos impostos e contribuições a que estiver sujeita a pessoa jurídica, informados nas declarações referidas nos itens anteriores;

e. Cartão CNPJ original da matriz e das filiais, ou declaração, sob as penas da lei, de não recebimento do cartão ou de seu extravio;

f. Ato extintivo devidamente registrado no órgão competente, de que constem os bens e direitos entregues a cada sócio, no caso de sociedade, a título de devolução do capital e de distribuição dos demais valores integrantes do patrimônio líquido;

g. Comprovante do arquivamento da decisão de cancelamento de registro pela Junta Comercial, com base na art. 60 da Lei no 8.934, de 1994, quando for o caso, em substituição ao documento referido no item anterior;

h. Documento de Arrecadação de Receitas Federais (DARF), relativo ao pagamento da multa por atraso na entrega de declarações, se for o caso;

i. DARF, relativo ao pagamento da multa por atraso na comunicação da baixa, quando for o caso.

5 Quem responde pelos tributos das pessoas jurídicas nos casos de transformação, incorporação, fusão, extinção ou cisão?

Respondem pelos tributos das pessoas jurídicas transformadas, incorporadas, fundidas, extintas ou cindidas (RIR/1999, art. 207):

a. a pessoa jurídica resultante da transformação de outra;

b. a pessoa jurídica constituída pela fusão de outras, ou em decorrência de cisão de sociedade;

c. a pessoa jurídica que incorporar outra, ou parcela do patrimônio de sociedade cindida;

d. a pessoa física sócia da pessoa jurídica extinta mediante liquidação, ou seu espólio, que continuar a exploração da atividade social sob a mesma ou outra razão social, ou sob firma individual;

e. os sócios, com poderes de administração, da pessoa jurídica que deixar de funcionar sem proceder à liquidação, ou sem apresentar a declaração de encerramento da liquidação.

NOTA:

A responsabilidade aplica-se por igual aos créditos tributários definitivamente constituídos ou em curso de constituição à data dos atos nele referidos, e aos constituídos posteriormente aos mesmos atos, desde que relativos a obrigações tributárias surgidas até a referida data (RIR/1999, art. 109).

6 Nas hipóteses previstas na pergunta 5 há também responsabilidade solidária?

Sim. Respondem solidariamente pelo imposto devido pela pessoa jurídica (RIR/1999, art. 207, parágrafo único):

1. as sociedades que receberem parcelas do patrimônio da pessoa jurídica extinta por cisão;

2. a sociedade cindida e a sociedade que absorver parcela do seu patrimônio, no caso de cisão parcial;

3. os sócios, com poderes de administração, da pessoa jurídica extinta que deixar de funcionar sem proceder à liquidação, ou deixar de apresentar a declaração de informações no encerramento da liquidação.

7 Somente à pessoa jurídica pode ser atribuída responsabilidade tributária nos casos de sucessão/continuação?

Não. A pessoa física ou jurídica que adquirir de outra, por qualquer título, fundo de comércio ou estabelecimento comercial, industrial ou profissional, e continuar a respectiva exploração, sob a mesma ou outra razão social ou sob firma individual, responde pelo tributo, relativo ao fundo ou estabelecimento adquirido, devido até a data do ato (RIR/1999, art. 208).

8 Até que limite a pessoa física ou jurídica responderá pelo imposto de renda acaso devido até aquela data pelo fundo ou estabelecimento que vier a adquirir?

Integralmente, se o alienante cessar a exploração do comércio, indústria ou atividade.

Subsidiariamente com o alienante, se este prosseguir na exploração ou iniciar, dentro de seis meses a contar da data da alienação, nova atividade no mesmo ou em outro ramo de comércio, indústria ou profissão (RIR/1999, art. 208, I e II).

9 O que significa responsabilidade solidária?

Significa que, quando duas ou mais pessoas se apresentam na condição de sujeito passivo da obrigação tributária, cada uma responde pelo total da dívida.

A exigência do tributo pelo credor poderá ser feita, integralmente, a qualquer um ou a todos coobrigados sem qualquer restrição ou preferência. De acordo com o art. 124 do CTN, são solidários, perante o Fisco, os que tenham interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação principal e os designados expressamente pela lei.

NOTA: Responsabilidade solidária em matéria tributária somente se aplica em relação ao sujeito passivo (solidariedade passiva) e decorre sempre de lei, não podendo ser presumida ou resultar de acordo das partes, nem comporta benefício de ordem.

10 O que se entende por responsabilidade subsidiária?

Entende-se como responsabilidade subsidiária, conforme o art. 134 do CTN, a hipótese em que o responsável solidário é chamado a satisfazer a obrigação "nos casos de impossibilidade de exigência do cumprimento da obrigação principal pelo contribuinte", nos casos de responsabilidade de terceiros: pais, tutores, inventariante, síndico, tabeliães, sócios etc.