Curso especializado em direito tributário

Curso de Especialização em Direito Tributário

PERCEPÇÃO DOS ESTUDANTES DOS CURSOS DE ADMINISTRAÇÃO, CIÊNCIAS CONTÁBEIS, CIÊNCIAS ECONÔMICAS E DIREITO DA UNIVERSIDADE FEDERAL DE UBERLÂNDIA SOBRE TRIBUTOS SOBRE CONSUMO E SUAS CONSEQÜÊNCIAS NO CONTROLE SOCIAL DOS GASTOS PÚBLICOS

Pseudônimo: Transparente

Belo Horizonte

2008

PSEUDÔNIMO: TRANSPARENTE

PERCEPÇÃO DOS ESTUDANTES DOS CURSOS DE ADMINISTRAÇÃO, CIÊNCIAS CONTÁBEIS, CIÊNCIAS ECONÔMICAS E DIREITO DA UNIVERSIDADE FEDERAL DE UBERLÂNDIA SOBRE TRIBUTOS SOBRE CONSUMO E SUAS CONSEQÜÊNCIAS NO CONTROLE SOCIAL DOS GASTOS PÚBLICOS

Monografia apresentada ao Curso de Especialização em Direito Tributário da PUC Minas Virtual, como requisito para a sua conclusão.

Orientadora: Profª. Fernanda Coelho dos Santos Moreira

Belo Horizonte

2008

Pseudônimo: Transparente

Percepção dos Estudantes dos Cursos de Administração, Ciências Contábeis, Ciência Econômicas e Direito da Universidade Federal de Uberlândia sobre Tributos sobre Consumo e suas Conseqüências no Controle Social dos Gastos Públicos.

Trabalho apresentado ao Curso de Especialização em Direito tributário da PUC MINAS Virtual.

Belo Horizonte, 2008.

________________________________________________________________

Fernanda Coelho dos Santos Moreira. (Orientadora) PUC MINAS Virtual

________________________________________________________________

Leandro Cerqueira (Avaliador) PUC MINAS VIRTUAL

DEDICATÓRIA

Dedico este trabalho às minhas filhas, Yasmin e Mariah, que pela inocência e alegria de viver, me inspiram a trabalhar para ter um país melhor.

AGRADECIMENTOS

Este trabalho deve muito a algumas pessoas e instituições, por diferentes razões, e eu gostaria de agradecer especialmente:

À Deus por me iluminar sempre, pois sem Ele nada seria possível.

À Secretaria de Estado da Fazenda de Minas Gerais por ter financiado este curso de aprimoramento profissional que em muito contribui para um melhor serviço prestado por seus servidores em benefício de todos os mineiros.

A todos os meus amigos, em especial a Maria Madalena Campos Ribeiro, amiga, confidente, leitora crítica de muitas das linhas aqui impressas, que abriu as portas para a concretização deste trabalho e para a nossa amizade.

A todos colaboradores e professores da PUC Minas Virtual, pela oportunidade de concretizar meu crescimento científico e profissional.

À Professora Fernanda Coelho dos Santos Moreira, minha orientadora, pelo voto de confiança, pela correção criteriosa e por contribuir para o meu crescimento enquanto estudante e profissional.

Ao meu irmão José Manoel Caixeta, pelas sugestões e criticas que contribuíram para melhorar este trabalho;

Ao professor Cadmo Matias da Mota, colega e amigo que muito me ensinou durante o curso e na elaboração deste trabalho.

Às minhas filhas, Yasmin e Mariah, pelo amor, pelo apoio, carinho e principalmente porque souberam entender a minha ausência durante o curso e na elaboração deste trabalho.

Aos professores e colaboradores da Universidade Federal de Uberlândia que com carinho e disposição colaboraram para a execução da pesquisa.

Aos estudantes que responderam o questionário da pesquisa com disposição e honestidade.

Aos colegas de trabalho com quem compartilhei dúvidas e certezas geradas durante a pesquisa e que me ajudaram a encontrar o foco deste trabalho.

A todas as pessoas que, direta ou indiretamente, contribuíram para a

concretização deste trabalho.

A todos agradeço, profundamente, pelo resultado do trabalho.

Pseudônimo: Transparente

Belo Horizonte, setembro de 2008

“Os povos podem o que querem. Uma raça, uma nacionalidade ou um povo, só não é capaz do que não sabe querer.”

Rui Barbosa

RESUMO

Esta monografia contém uma pesquisa de campo com os alunos do último ano dos cursos de Administração, Ciências Contábeis, Ciências Econômicas e Direito da Universidade Federal de Uberlândia, Minas Gerais, sobre a participação destes em associações ou sindicatos e seus conhecimentos a respeito de tributos sobre consumo. Seu objetivo foi verificar, por meio da aplicação de um questionário padrão, o nível de conhecimento destes estudantes a respeito da real carga tributária que recai sobre mercadorias e serviços, estabelecendo relação entre o nível de conhecimento da população analisada acerca da carga tributária e o seu nível de participação e envolvimento no controle social dos gastos públicos, por intermédio de sua participação na elaboração e acompanhamento do orçamento público municipal, direcionamento e controle de gastos públicos. Também foi revisto a bibliografia existente sobre o tema. Com a pesquisa foi possível conhecer o perfil sócio-econômico dos estudantes que foram alvo da pesquisa, considerando a hipótese de que quanto maior a renda, maior o consumo e maior a contribuição tributária. Desta forma, a pesquisa pode inferir sobre a não regulamentação do parágrafo 5º do art. 150 da CRFB/1988. Os estudantes quando perguntados se pagam algum tributo, 38 % responderam que não pagam nenhum tributo e que 7% não sabem ou responderam de maneira genérica como: todos, muitos mas não sei o nome. O ICMS, IPVA e o IPTU foram citados por 27%, 26% e 25%. Perguntados quais eram os tributos sobre consumo que os estudantes pagavam responderam que: 34% nenhum, 5% nada; todos ou não sei o nome, 53% o ICMS, 30% o IPI, 23% o ISSQN, 11% o IPVA e o IPTU. A pesquisa revelou que 21% dos estudantes participam de alguma associação ou sindicatos e que apenas 5% deles já participaram de reuniões para discutir o orçamento público municipal. Finalmente 74% dos estudantes afirmaram saber que 25% de sua renda retornam aos cofres públicos sobre a forma de tributos. Os números demonstram a necessidade da transparência na cobrança de tributos no Brasil, isto é, a necessidade da regulamentação do parágrafo 5º do art. 150 da CRFB/1988.

Palavra-chave: Tributos sobre Consumo; Controle Social dos Gastos Públicos; Transparência Tributária.

LISTA DE FIGURAS

FIGURA 1 Porcentagem de alunos que possuem planos de saúde........... 43

FIGURA 2 Porcentagem de alunos que possuem residências próprias...... 44

FIGURA 3 Porcentagem do meio de transporte utilizado pelos alunos

para se deslocar até a Universidade Federal de Uberlândia.... 46

FIGURA 4 Porcentagem de alunos que possuem automóveis e pagam

seguros contra roubo para os mesmos..................................... 48

FIGURA 5 Porcentagem da origem das rendas dos estudantes................. 49

FIGURA 6 Porcentagem da faixa de renda dos estudantes........................ 51

FIGURA 7 Porcentagem dos tributos citados pelos alunos quando

Questionados quais são os tributos que

eles pagam..................................................................................52

FIGURA 8 Porcentagem dos tributos citados pelos alunos do curso de

Administração quando questionados quais são os tributos que

eles pagam..................................................................................54

FIGURA 9 Porcentagem dos tributos citados pelos alunos do curso de

Ciências Econômicas quando questionados quais são os

tributos que eles pagam..............................................................55

FIGURA 10 Porcentagem dos tributos citados pelos alunos do curso de

Ciências Contábeis quando questionados quais são os

tributos que eles pagam............................................................56

FIGURA 11 Porcentagem dos tributos citados pelos alunos do curso de

Direito quando questionados quais são os tributos que eles

pagam.........................................................................................56

FIGURA 12 Porcentagem dos tributos sobre consumos citados pelos

alunos quando questionados quais são os tributos que

eles pagam.................................................................................57

FIGURA 13 Porcentagem dos tributos sobre Consumos citados pelos

alunos do curso de Administração quando questionados

quais são os tributos que eles pagam.....................................59

FIGURA 14 Porcentagem dos tributos sobre consumo citados pelos

alunos do curso de Ciências Econômicas quando

questionados quais são os tributos que eles pagam.................59

FIGURA 15 Porcentagem dos tributos sobre consumos citados pelos

alunos do curso de Ciências Contábeis quando

questionados quais são os tributos que eles pagam..........60

FIGURA 16 Porcentagem dos tributos sobre consumo citados pelos

alunos do curso de Direito quando questionados quais

são os tributos que eles pagam...................................................61

FIGURA 17 Porcentagem de alunos que participam de alguma

associação ou sindicato .............................................................62

FIGURA 18 Porcentagem de alunos que participam de reuniões para

discutir o orçamento público........................................................64

FIGURA 19 Porcentagem de alunos que responderam saber qual era a

carga tributária incidente sobre o consumo.................................66

LISTA DE QUADROS

QUADRO 1 Porcentagem de alunos que possuem planos de saúde................. 43

QUADRO 2 Porcentagem de alunos que possuem residências próprias ........... 44

QUADRO 3 Meio de transporte utilizado pelos alunos para se deslocar

até a Universidade Federal de Minas Gerais (quantidade) ............. 45

QUADRO 4 Meio de transporte utilizado pelos alunos para se deslocar

até a Universidade Federal de Minas Gerais (porcentagem) .......... 45

QUADRO 5 Quantidade e porcentagem de alunos que possuem automóveis

e pagam seguros contra roubo para os mesmos............................. 47

QUADRO 6 Quantidade de alunos por origem das rendas.................................. 48

QUADRO 7 Porcentagem de alunos por origem das rendas............................... 49

QUADRO 8 Quantidade de alunos por faixa de renda......................................... 50

QUADRO 9 Porcentagem de alunos por faixa de renda...................................... 51

QUADRO 10 Quantidade e porcentagem de alunos que participam de alguma

associação ou sindicato ...................................................................61

QUADRO 11 Pessoas de 18 anos ou mais de idade, filiadas a sindicatos ou

associações de empregados nas cincos grandes regiões

metropolitanas..................................................................................62

QUADRO 12 Pessoas de 18 anos ou mais de idade, filiadas a partidos políticos

ou associações comunitárias nas cincos grandes regiões

metropolitanas..................................................................................63

QUADRO 13 Quantidade e porcentagem de alunos que participam de reuniões

para discutir o orçamento público....................................................63

QUADRO 14 Quantidade e porcentagem de alunos que responderam que

conhecem a carga tributária incidente sobre os tributos

sobre consumo.................................................................................65

LISTA DE SIGLAS

CIDE - Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico

COFINS - Contribuição para Financiamento da Seguridade Social

CONFAZ – Conselho Nacional de Política Fazendária

CRFB – Constituição da República Federativa do Brasil de 1988

CSLL – Contribuição Social Sobre o Lucro

DPVAT – Danos Pessoais por Veículos Automotores de Via Terrestre

FGTS – Fundo de Garantia por Tempo de Serviço

ICMS – Imposto relativo a circulação de mercadorias e sobre Prestação de Serviço de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação, ainda que as operações e prestações se iniciarem no exterior

IE – Imposto sobre Exportação, para o exterior, de produtos nacionais ou nacionalizados.

II – Imposto sobre Importação de produtos estrangeiros

INSS - Instituto Nacional do Seguro Social

IBGE - Instituto Brasileiro de Geografia e Estatística

IBPT – Instituo Brasileiro de Planejamento Tributário

IPVA - Imposto de Propriedade de Veículo Automotores

IOF - O Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguros, ou relativos a títulos e valores imobiliários

IPI - Impostos sobre Produtos Industrializados

IPTU - Imposto de Propriedade Territorial Urbana

IR – Imposto de Renda e proventos de qualquer natureza

IRPF – Imposto de Renda Pessoa Física

IRPJ – Imposto de Renda Pessoa Jurídica

ISSQN - Impostos sobre Serviços de Qualquer natureza

ITBI - Imposto sobre transmissão de Bens Imóveis por Ato Oneroso "inter vivos"

ITCD - Imposto sobre Transmissão Causa Mortis e Doação de Quaisquer Bens ou Direitos

ITR - Imposto Territorial Rural

IVA – Imposto sobre Valor Agregado

LDO – Lei de Diretriz Orçamentária

LRF – Lei de Responsabilidade Fiscal

LOA – Lei Orçamentária Anual

ONG – Organização Não Governamental

PNAD - Pesquisa Nacional por Amostra de Domicílios

PPA – Plano Plurianual

PIS/PASEP – Programa de Integração Social e Programa de Formação do Patrimônio do Servidor Público

PME - Pesquisa Nacional por Amostra de Domicílios

RGF – Relatório de Gestão Fiscal

RREO – Relatório Resumido da Execução Fiscal

SSVP - Sociedade São Vicente de Paula

UFU – Universidade Federal de Uberlândia

UEA – Universidade do Estado do Amazonas

SUMÁRIO

1 INTRODUÇÃO ...................................................................................... 15

1.1 Objetivos............................................................................................ 16

1.1.1 Objetivo Geral ................................................................................ 16

1.1.2 Objetivo Específico........................................................................ 17

1.2 Justificativa ....................................................................................... 17

1.3 Hipótese.............................................................................................. 18

1.5 Metodologia ...................................................................................... 19

2 TRIBUTOS SOBRE O CONSUMO........................................................ 21

2.1 Tributos sobre Consumo no Brasil.................................................. 21

2.2 Tributos sobre o Consumo no Mundo............................................. 29

3 CONTROLE SOCIAL DOS GASTOS PÚBLICOS................................. 33

4 PESQUISA DE CAMPO E SEU RESULTADO..................................... 43

5 CONSIDERAÇÕES FINAIS.................................................................... 67

6 REFERÊNCIAS....................................................................................... 70

APÊNDICE................................................................................................ 73

1 INTRODUÇÃO

O parágrafo 5º do artigo 150 da Constituição da República Federativa do Brasil, de 05 de outubro de 1988 (CRFB/1988), prescreve que a lei determinará medidas para que os consumidores sejam esclarecidos acerca dos impostos que incidam sobre mercadorias e serviços. Entretanto, projeto de lei cumprindo este mandamento constitucional jamais foi aprovado pelo Congresso Nacional.

A inexistência de tal lei implica em uma sociedade que, apesar de suportar uma das maiores cargas tributárias do mundo, contrastando com um serviço público de péssima qualidade, não é informada do seu papel de contribuinte de fato nos impostos sobre consumo, quais sejam, Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Imposto sobre Prestação de Serviço de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação (ICMS), Impostos sobre Produtos Industrializados (IPI) e Impostos sobre Serviços de Qualquer natureza (ISSQN), bem como também não é informada sobre o quantum e a forma como paga seus impostos.

É comum a população entender que somente recolhe os tributos classificados como diretos, como o Imposto de Renda (IR), o Imposto de Propriedade de Veículo Automotores (IPVA), o Imposto de Propriedade Territorial Urbana (IPTU), Imposto Territorial Rural (ITR), Imposto sobre Transmissão Causa Mortis e Doação de Quaisquer Bens ou Direitos (ITCD) e o Imposto sobre transmissão de Bens Imóveis por Ato Oneroso "inter vivos" (ITBI).

Percebe-se que há pouca ou nenhuma participação popular no controle social dos gastos públicos municipal, estadual e federal. A falta de participação persiste mesmo entre grupos de pessoas com alto grau de escolaridade, como os estudantes dos cursos de Administração, Ciências Contábeis, Ciências Econômicas e Direito da Universidade Federal de Uberlândia, público alvo desta pesquisa.

A despeito do crescimento da carga tributária, ainda persiste no Brasil a desigualdade social, a corrupção e o mau uso dos recursos públicos.

Esta pesquisa teve como objetivo verificar, sob a ótica dos estudantes do último ano dos cursos de Administração, Ciências Contábeis, Ciências Econômicas e Direito da Universidade Federal de Uberlândia, quem é o contribuinte e quais impostos estão embutidos nos preços das mercadorias e serviços por eles adquiridos.

Também se pretendeu aferir o nível de participação e comprometimento desses estudantes com sindicatos, associações de bairros, associações religiosas, clubes de serviços, partidos políticos e entidades de classes. E ainda, se objetivou analisar se a falta de conhecimento da população sobre o verdadeiro contribuinte dos tributos influi no baixo índice de consciência dos cidadãos brasileiros e na inexpressiva participação popular no controle social dos gastos públicos.

A participação popular no orçamento público, também objeto da pesquisa proposta, é uma questão de cidadania e pode ajudar na solução para a crise social que se vivencia, como também pode ajudar a avançar rumo a um controle social mais eficaz, com otimização e controle dos gastos públicos.

A escolha dos alunos dos cursos de Administração, Ciências Contábeis, Ciências Econômicas e Direito da Universidade Federal de Uberlândia/Minas Gerais, justifica-se pelo fato de que se presume deterem um nível de conhecimento acima da média da população brasileira acerca de tributação, orçamentos públicos, organização do Estado. Portanto, é esperado que tenham uma consciência política, tributária, social satisfatória, estando aptos ao exercício da cidadania plena, inclusive no que tange ao controle social.

Com a pesquisa, buscou-se uma resposta científica junto aos estudantes para a seguinte questão: o nível do conhecimento da real carga tributária incidente sobre as operações com mercadorias e prestações de serviços está relacionado à participação popular nos orçamentos públicos municipais?

1.1 Objetivos da Pesquisa

1.1.1 Objetivo Geral

Verificar, por meio da aplicação de um questionário padrão, o nível de conhecimento dos estudantes dos cursos de Administração, Ciências Contábeis, Ciências Econômicas e Direito da Universidade Federal de Uberlândia a respeito da real carga tributária que recai sobre mercadorias e serviços, estabelecendo relação entre o nível de conhecimento da população analisada acerca da carga tributária e o seu nível de participação e envolvimento no controle social dos gastos públicos, por intermédio de sua participação na elaboração e acompanhamento do orçamento público municipal, direcionamento e controle de gastos públicos.

1.1.2 Objetivos Específicos

Revisar a bibliografia existente sobre o tema, analisar o nível de conhecimento a respeito de tributos sobre consumo, realizar pesquisa de campo pontuando informações para subsidiar as aferições necessárias para responder às hipóteses trabalhadas na pesquisa e, ao final, confirmar essas hipóteses ou refutá-las com vistas à elaboração de hipóteses para a solução do problema.

Conhecer o perfil sócio-econômico dos estudantes que foram alvo da pesquisa, considerando a hipótese de que quanto maior a renda, maior o consumo e maior a contribuição tributária.

Inferir sobre a não regulamentação do parágrafo 5º do art. 150 da CRFB/1988.

Elaboração e aplicação de questionários de pesquisa sobre o tema objeto do estudo.

1.2 Justificativa

A importância do tema pesquisado consiste em detectar os motivos pelos quais , apesar do sentimento de insatisfação e frustração do brasileiro, inclusive de uma população tão privilegiada como a que se propôs a estudar, os estudantes apresentem índices tão baixos de participação na elaboração e controle dos orçamentos públicos municipais. A ausência de controle social concorre para que os recursos públicos, sejam mal geridos. Este fato colabora para o aumento da já alta carga tributária, apesar da deficiência dos serviços públicos e de sua duvidosa qualidade, a exemplo dos serviços públicos de saúde, da segurança pública e da educação em todos os níveis.

Acredita-se que o conhecimento é a maior arma do homem contra a corrupção e a má utilização dos recursos públicos. É indiscutível a necessidade de cobrança de tributos, mas estes nunca poderão ser desatrelados do seu fim maior, que é o custeio da máquina pública, cujas engrenagens devem convergir unicamente para o bem da coletividade que a sustenta.

Outra possível contribuição desta pesquisa é chamar a atenção para a omissão legislativa no que tange a regulamentação do parágrafo 5º do artigo 150 da CRFB/1988, para que efetivamente haja uma lei para ser aplicada em todo o país.

Dessa forma, a existência de uma lei estabelecendo a obrigatoriedade de informações dos tributos incidentes em cada consumo poderia possibilitar que a população se comprometa mais com o exercício da cidadania plena e tenha participação mais ativa na fiscalização do destino dado pelo Poder Público aos recursos obtidos com o pagamento dos tributos, e, inclusive, questionar as razões do crescente aumento da carga tributária.

O tema pesquisado é atual, uma vez que é latente o clamor da população brasileira pela redução da carga tributária e por um melhor gerenciamento dos recursos públicos. Isso somente viabilizar-se-á com a participação do cidadão comum, por meio do controle social, que passa necessariamente pela plena informação da população, inclusive a respeito dos tributos sobre consumo.

A população a ser estudada na pesquisa tem sua relevância por fazer parte do segmento mais politizado do País, com melhores conhecimentos sobre economia, contabilidade, leis e sobre o funcionamento do Estado, e, por isso, em melhores condições de fiscalizar e cobrar resultados dos administradores públicos. Além disso, exercem o fundamental papel de serem formadores de opinião.

1.3 Hipótese

Quanto maior o conhecimento da população sobre a real carga tributária incidente nas mercadorias e serviços, maior deve ser a participação nos orçamentos públicos municipais.

A transparência dos gastos públicos está diretamente relacionada ao controle popular do orçamento público.

Uma vez que a CRFB/1988 coloca como fundamento da cidadania o controle tanto da arrecadação tributária quanto da aplicação dos recursos fiscais a bem da coletividade, um maior conhecimento das questões fiscais e orçamentárias pode levar a população a aperfeiçoar a participação nos processos que envolvem recursos públicos, especialmente quanto ao controle de sua aplicação.

1.4 Procedimentos Metodológicos

Para a pesquisa foi utilizado o método descritivo, uma vez que seu objetivo foi descrever o conhecimento e o comportamento dos estudantes dos cursos de Administração, Ciências Contábeis, Ciências Econômicas e Direito da Universidade Federal de Uberlândia/MG no que tange a tributação.

A estratégia da pesquisa foi quantitativa em um primeiro momento e qualitativa em um segundo momento, com forte preocupação com a mensuração e o estabelecimento da relação entre o nível de conhecimento sobre tributos indiretos com o índice e grau de efetiva participação dos estudantes alvos da pesquisa na elaboração e acompanhamento do orçamento público municipal.

Outro método utilizado nesta pesquisa foi hipotético-dedutivo com aplicação de questionários com o objetivo de realizar os levantamentos do conhecimento, das opiniões, crenças e sentimentos dos estudantes dos cursos de Administração, Ciências Contábeis, Ciências Econômicas e Direito da Universidade Federal de Uberlândia.

Para viabilizar a execução da pesquisa, optou-se pela aplicação de questionários aos estudantes que se encontram em 2008 cursando o último ano/período dos referidos cursos, por serem, em tese, os mais politizados e ainda em razão do curso ter maior afinidade com o assunto aqui abordado.

Os dados obtidos com esta pesquisa foram analisados descritivamente e mensurados com vistas a subsidiar a elaboração da resposta ao tema abordado e, ao final, confirmar ou refutar a hipótese levantada nas preliminares.

Ao final, foram apresentadas as considerações sobre o estudo realizado e apresentadas as críticas e sugestões para o aperfeiçoamento e o incentivo ao exercício pleno da cidadania, tendo como pilares a difusão em linguagem coloquial dos meios e questões fiscais que envolvem controle e participação popular, com vistas a maior adesão por parte da população à discussão, elaboração e acompanhamento dos orçamentos públicos e atividades inerentes à administração pública, ou seja, à difusão do exercício pleno da cidadania.

2 TRIBUTOS SOBRE O CONSUMO

2.1 Tributos sobre o Consumo no Brasil

A renda, o patrimônio e o consumo são indícios de capacidade contributiva e representam manifestações de riqueza passíveis de serem eleitas pelo legislador tributário como fatos de conteúdo econômico que servirão de pressupostos para a instituição de tributos.

O conceito de “consumo” não encontra diferenças significativas nos principais dicionários da língua portuguesa. Porém, o melhor conceito para o direito tributário é o registrado no dicionário Aurélio Básico da Língua Portuguesa, que conceitua consumo como “a aplicação das riquezas na satisfação das necessidades econômicas do homem ou, ainda, o aproveitamento dos produtos.” (FERREIRA, 1999).

A tributação sobre o consumo no Brasil constitui uma importantíssima fonte de recursos públicos, haja vista que é base de cálculo para o IPI, de enorme importância para a União, para o ICMS responsável por mais de 90% das receitas estaduais, e para o ISSQN, principal imposto da maioria dos municípios brasileiros. Uma vez que a tributação brasileira incide fortemente sobre o consumo, fica evidente a relação do Direito Tributário com o Direito do Consumidor. O inciso XXXII do artigo 5º da CRFB/1988 determina ao Estado promover, na forma da lei, a defesa do consumidor. Também dispõe sobre a competência concorrente da União, dos Estados e Distrito Federal para legislar sobre consumo e responsabilidade por dano ao consumidor no seu artigo 24, incisos V e VIII.(BRASIL, 1988).

Fica explícito o dever do Estado de promover a proteção do consumidor, a qual compreende não só a edição de legislação assecuratória de seus direitos, mas também o exercício do poder de polícia administrativa na defesa do direito do consumidor, e até mesmo em juízo, no qual se destaca a ação civil pública.

No espírito de proteger o consumidor, a CRFB/1988 impõe, no parágrafo 5º do artigo 150, que “a lei determinará medidas para que os consumidores sejam esclarecidos acerca dos impostos que incidam sobre mercadorias e serviços”. (BRASIL, 1988). Com base nos ensinamentos do jurista SILVA, José Afonso da Silva (2003), esta norma tem eficácia limitada porque demanda um veículo legislativo para atingir sua plena eficácia e até o presente momento o Congresso brasileiro não se movimentou no sentido de aprovar norma que daria eficácia plena ao dispositivo constitucional.

Dessa forma, o dispositivo constitucional representa um elo entre o Direito Tributário e o Direito do consumidor. Pretende a Lei Maior que a população seja informada sobre os valores pagos a título de impostos sobre seus consumos de bens e serviços, pois dentro dos preços está incluída a tributação.

Como a maioria absoluta das espécies tributárias, a finalidade principal da tributação sobre o consumo é a geração de receitas tributárias para compor o orçamento público. Por outro lado, tal imposto deve observar princípios fundamentais para que esta imposição não inviabilize o negócio jurídico ou penalize excessivamente o consumidor.

A professora Alessandra Machado Brandão Teixeira assim esclarece esse conflito:

A tributação sobre o consumo persegue objetivos aparentemente inconciliáveis. Em primeiro lugar, por se tratar de um indício de riqueza, o consumo é tributado, com fins fiscais (arrecadatórios), mas ao mesmo tempo deve proteger os efeitos dessa tributação sobre o processo produtivo; caso contrário, esse objetivo fiscal termina frustrado. Caso a tributação onere fortemente o custo da produção, o preço do produto aumentará e o consumo, certamente, diminuirá, acarretando uma menor arrecadação tributária. Na conciliação destes interesses reside a eficiência da tributação. (TEIXEIRA, 2002, p. 69)

Por isso o princípio de maior relevância a ser observado nos casos de tributos sobre o consumo é o da neutralidade, o qual determina que a cobrança do tributo não deve onerar o setor produtivo, ou seja, o tributo deve ser transmitido totalmente para o consumidor final e não ser integrado ao custo para o setor produtivo. Para os tributos sobre o consumo, o princípio da neutralidade foi denominado pela CRFB/1988 de princípio da não-cumulatividade, que consiste em transferir ao adquirente, sob a forma de crédito, o valor pago por determinado contribuinte. O objetivo dessa técnica de tributação consiste em efetivamente fazer com que cada contribuinte pague imposto apenas sobre o valor que agregou ao produto. O artigo 153 da CRFB/1988 estabeleceu o princípio da não-cumulatividade para o IPI nos seguintes termos:

Art. 153. Compete à União instituir impostos sobre:

I – (omissis);

IV - produtos industrializados;

III – (omissis);

[...]

§ 3º - O imposto previsto no inciso IV:

II - será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação com o montante cobrado nas anteriores; (grifos nossos) (BRASIL, 1988)

Para o ICMS, a CRFB/1988 determinou o princípio da não cumulatividade com mais detalhes, como se pode constatar:

Art. 155 – Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:

I – (omissis);

II – operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior;

III – (omissis);

[...]

§2º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:

I – será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal;

II – a isenção ou não-incidência, salvo determinação em contrário da legislação:

a- não implicará crédito para compensação com o montante devido nas operações ou prestações seguintes;

b- acarretará anulação do crédito relativo às operações anteriores. (grifos nossos) (BRASIL, 1988)

Da interpretação dessas normas constitucionais, pode-se constatar que o legislador foi mais exaustivo e minucioso ao disciplinar o ICMS que o IPI, determinando sua competência, fixando o fato gerador e estabelecendo a regra da não-cumulatividade, e, desde já, as exceções a esta regra para o ICMS. Assim, o princípio constitucional da não-cumulatividade, como não poderia deixar de ser, somente encontra limitação no próprio texto constitucional (art. 155, §2º, II, a e b). Roque Antônio Cazzarra esclarece com uma formulação mais precisa do problema:

O princípio da não-cumulatividade da Constituição da República não consubstancia mera sugestão, que o legislador ou a Fazenda Pública poderão, ou não, acatar, mas um princípio constitucional de eficácia plena, devendo ser observado, indistintamente, pelo contribuinte, pelo legislador e pela Fazenda Pública Estadual. (CAZZARRA, 1995, p. 87)

José Eduardo Soares de Melo ressalta as conseqüências que poderiam advir da tributação cumulativa:

A não-cumulatividade tem origem na evolução cultural, social, econômica e jurídica de um povo. Sendo essenciais, a sua supressão do texto constitucional inevitavelmente causaria um sério e enorme abalo em toda a estrutura sobre a qual foi organizado o Estado. Constituindo-se num sistema operacional destinado a minimizar o impacto do tributo sobre os preços dos bens e serviços de transporte e de comunicações, a sua eliminação os tornaria artificialmente mais onerosos. Caso fosse suprimida, a cumulatividade tributária geraria um custo artificial indesejável aos preços dos produtos e serviços comercializados. Esses preços totalmente desvinculados da realidade, da produção e da comercialização. Isto oneraria o custo de vida da população, e encareceria o processo produtivo e comercial, reduzindo os investimentos empresariais, em face do aumento de custo ocasionado por esse artificialismo tributário oriundo da cumulativiade. (MELO, 1998, p.166)

Para melhor entendimento da regra da não-cumulatividade, destaca o esquema, proposto pelo professor Sacha Calmom Navarro Coelho:

A) entradas tributadas geram crédito;

A.1) entradas isentas ou imunes não geram crédito;

B) saídas tributadas geram débitos;

B.1) saídas não tributadas (isentas ou imunes) não geram débitos;

C) período de apuração;

D) matéria apurável: todas as entradas e saídas tributáveis (somatórios).

+débitos – créditos = imposto a pagar

- débitos + créditos = crédito a transferir. (COELHO, 1999, p. 332)

Como exposto, é indiscutível que a tributação utilizando o princípio da não-cumulatividade possui mais qualidades que a tributação cumulativa. O Imposto sobre Valor Agregado (IVA) europeu e o Sales Tax dos Estados Unidos da América, de maneiras diferentes, utilizam o princípio da não-cumulatividade ou neutralidade como é mais conhecido no exterior. Entretanto, por motivos absolutamente fiscais, ou seja, para aumentar a receita financeira, no Brasil o princípio da não-cumulatividade não é respeitado na sua plenitude por legislação infraconstitucional, que vem desde o Convênio do Conselho Nacional de Política Fazendária CONFAZ de ICMS número 66/88, passando pela Lei Complementar 87/96 e suas seguintes alterações, estabelecendo restrições ao direito de aproveitamento integral dos créditos.

Tais restrições versam em especial sobre a proibição de aproveitamento de créditos relativos à aquisição de bens de capital, máquina e insumos empregados no processo produtivo, energia elétrica fora do setor industrial e despesas com telefones. A falta de observações destas restrições, ou seja, o aproveitamento dos créditos de ICMS destes produtos e serviços provoca grande quantidade de autuações fiscais e também disputas judiciais, que acabam sufocando o Poder Judiciário.

Com o advento da CRFB/1988 e na ausência de Lei Complementar, a distinção foi efetuada pelo Convênio ICMS n.º 66/88, que em seu artigo 31 regulamentou as restrições ao crédito de ICMS, abaixo transcritos. Somente em 1996 foi editada a Lei Complementar n.º 87/96, cujo art. 20, também transcrito abaixo, repetiu os vícios das restrições ao aproveitamento de créditos de ICMS relativos a entrada de bens destinados a consumo:

Art. 31 - Não implicará crédito para compensação com o montante do imposto devido nas operações ou prestações seguintes:

I - a operação ou a prestação beneficiada por isenção ou não-incidência, salvo determinação em contrário da legislação;

II - a entrada de bens destinados a consumo ou a integração no ativo fixo do estabelecimento; (grifos nossos)

III - a entrada de mercadorias ou produtos que, utilizados no processo industrial, não sejam nele consumidos ou não integrem o produto final na condição de elemento indispensável à sua composição; (grifos nossos)

IV - os serviços de transporte e de comunicação, salvo se utilizados pelo estabelecimento ao qual tenham sido prestados na execução de serviços de mesma natureza, na comercialização de mercadorias ou em processo de produção, extração, industrialização ou geração, inclusive de energia. (BRASIL, 1988).

Art. 20. Para a compensação a que se refere o artigo anterior, é assegurado ao sujeito passivo o direito de creditar-se do imposto anteriormente cobrado em operações de que tenha resultado a entrada de mercadoria, real ou simbólica, no estabelecimento, inclusive a destinada ao seu uso ou consumo ou ao ativo permanente, ou o recebimento de serviços de transporte interestadual e intermunicipal ou de comunicação.

[...]

§ 3º É vedado o crédito relativo a mercadoria entrada no estabelecimento ou a prestação de serviços a ele feita:

I - para integração ou consumo em processo de industrialização ou produção rural, quando a saída do produto resultante não for tributada ou estiver isenta do imposto, exceto se tratar-se de saída para o exterior;” (grifos nossos). (BRASIL, 1996).

Em ambos os diplomas normativos é diferenciada a aquisição de mercadorias para uso e consumo final do próprio estabelecimento, na condição de consumidor final, na qual é vedado o crédito de ICMS, da aquisição de mercadoria (doutrinariamente denominadas de insumos) para utilização em processo industrial ou prestacional de serviços para a qual é assegurado o crédito de ICMS, salvo quando a saída posterior apresentar-se isenta ou não-tributada.

Esta foi à distinção determinada pela legislação entre aquisição para consumo próprio do estabelecimento, na qualidade de consumidor final, da aquisição para utilização no processo, seja industrial, prestacional ou em atividade agro-pecuária, situação na qual é reconhecido o direito ao crédito de ICMS.

Na primeira, aquisição para consumo próprio, é vedado o direito ao crédito de ICMS por não se tratar de mercadoria que vá integrar eventual cadeia econômica, visto que se trata de contribuinte adquirindo mercadorias na condição de consumidor final. Na segunda, aquisição de insumos para utilização na atividade econômica, é assegurado o direito de crédito de ICMS já que a mercadoria adquirida encontra-se inserida na cadeia econômica, que, abrangendo a aquisição, continua quando da saída de mercadorias ou prestação do serviço.

Portanto, se a legislação proíbe o crédito de mercadorias adquiridas para integração ou consumo em processo de industrialização ou produção rural, quando a saída do produto resultante não for tributada ou estiver isenta do imposto, a contrariu sensu deve-se reconhecer que tal restrição não inclui a aquisição de mercadorias para integração ou consumo em processo de industrialização ou produção rural, desde que a saída do produto resultante seja tributada.

Antes da edição da Lei Complementar 87/96, outros casos, como nas restrições de formalidades, já geravam indignação por parte dos contribuintes, advogados e juristas. Exemplo disto é o entendimento da professora Misabel Derzi, que atualizou a obra de Aliomar Baleeiro:

Observe-se, finalmente, que é incondicional o direito de abatimento do crédito. A Constituição Federal não admite restrições na matéria, que amesquinhem o princípio da não-cumulatividade, como, por exemplo, a idoneidade da documentação emitida pelo promotor da operação na etapa anterior ou escrituração feita sob certa condição ou prazo (como exige o Convênio 66/88). É que o imposto que deve incidir na etapa anterior, ensejando o direito à compensação, não decorre do cumprimento de formalidade, do acerto na emissão de documentos ou do erro da escrituração. O direito à compensação é mandamento constitucional que nasce com a ocorrência dos pressupostos legais dos tributos, exigível na operação anterior. (BALEEIRO, 1997, p. 457)

Atualmente, com muito mais argumentos e justificativas são as indignações provocadas pela edição da Lei Complementar n.º 102/2000, que onerou abusivamente o processo industrial e comercial, inviabilizando o aproveitamento amplo dos créditos de ICMS. A Lei Complementar 102/2000 determinou que a partir de 1º de janeiro de 2001, todos os créditos decorrentes de entrada de mercadorias no estabelecimento, destinadas ao ativo permanente, deveriam ser apropriados à razão de um quarenta e oito avos por mês. Deve-se observar a disposição legal quando houver saídas ou prestações isentas ou não tributadas, equiparando-se às tributadas, para este fim, a saídas e prestações com destino ao exterior.

Também após 1º de janeiro de 2001, somente daria direito a crédito a entrada de energia elétrica no estabelecimento quando a saída da energia elétrica se der por seu consumo no processo de industrialização. Crédito com aquisição de serviços de comunicação somente está permitido para os estabelecimentos que o tenham utilizado na prestação de serviços da mesma natureza.

A professora Alessandra Machado Brandão Teixeira, apresenta conclusão sobre este assunto:

Pode-se concluir que, para um imposto sobre o valor adicionado ser classificado como do tipo consumo, faz-se necessário que o direito ao crédito seja amplo. Caso contrário, não se estará diante de um autêntico imposto sobre o consumo, mas sobre o rendimento ou o produto, ou ainda um misto destes. (TEIXEIRA, 2002, p.82)

[....]

Assim, ressalta-se que o imposto sobre o valor adicionado incidente sobre o consumo é um tributo indireto, visto que o ônus tributário será transferido para as etapas posteriores do ciclo produtivo, a fim de que seja suportado pelo consumidor final (contribuinte de fato). A tributação sobre consumo estrutura-se visando alcançar esse objetivo, que consiste na circunstância de o tributo ser assumido pelo consumidor final, ou seja, a pessoa que irá manifestar a capacidade contributiva perseguida pela tributação. (TEIXEIRA, 2002, p. 85) (grifo nosso).

De maneira mais simples, o conceito de imposto indireto é aquele em que ocorre a repercussão econômica. Existindo a figura de contribuinte de direito, que é o sujeito passivo da relação jurídica tributária que efetivamente vai a uma instituição bancária recolher o numerário aos cofres públicos, e a figura de contribuinte de fato que acaba por suportar o ônus financeiro do tributo, porém sem ter vinculação jurídica com o sujeito ativo da obrigação tributária.

José Eduardo Soares de Melo, reafirmando que os impostos têm sido objetos de diversas classificações, “destaca que nos impostos diretos, o valor econômico é suportado exclusivamente pelo contribuinte, como é o caso do Imposto sobre a Propriedade de Veículos Automotores.” (MELO, 2007, p. 23). Ou seja, nos impostos classificados como diretos quem vai ao banco recolher o tributo é a mesma pessoa que sofre o ônus financeiro do tributo. No caso exemplificado, o proprietário do automóvel arca com o ônus do tributo, cujo valor não é repassado a terceiros.

Hugo de Brito Machado faz contundente crítica a essa classificação:

A classificação dos tributos em diretos e indiretos não tem, pelo menos do ponto de vista jurídico, nenhum valor científico. É que não existe critério capaz de determinar quando um tributo tem o ônus transferido a terceiro, e quando é o mesmo suportado pelo próprio contribuinte. O imposto de renda, por exemplo, é classificado como imposto direto, entretanto, sabe-se que nem sempre seu ônus é suportado pelo contribuinte. O mesmo acontece com o IPTU, que em se tratando de imóvel alugado é quase sempre transferido para o inquilino. (MACHADO, 2007, p.85).

O entendimento do jurista Hugo de Brito Machado é o mais atualizado, pois não existem dúvidas que dentro do preço de todas as mercadorias e serviços que consumimos estão incluídos todos os tributos que o comerciante e o industrial recolhem aos cofres públicos. Até mesmo porque se o comerciante e o industrial não incluíssem tais valores a sua atividade empresarial seria deficitária e em pouco tempo teriam prejuízos acumulados que provocariam o encerramento de tais atividades.

Por exemplo, todo comerciante, antes de vender uma mercadoria, calcula o preço de compra, os custos e despesas operacionais e não operacionais, incluindo o custo tributário de todos os impostos e contribuições incidentes sobre a venda, e por fim a margem de lucratividade para a continuidade de suas atividades.

De especial importância para a composição do custo tributário, neste sentido, estão as contribuições sociais da União como o Programa de Integração Social e Programa de Formação do Patrimônio do Servidor Público (PIS/PASEP) e a Contribuição para Financiamento da Seguridade Social (COFINS), tanto as contribuições cobradas pelo regime cumulativo como pelo não-cumulativo. Em qualquer das situações, o valor incidente nas vendas referente ao PIS/PASEP e COFINS será incluído no custo tributário da operação e transferido para o comprador. Isto fica claro na definição dos fatos geradores das suas contribuições sociais que é o auferimento de receita. Na maioria absoluta das situações, auferimento de receita é igual à receita de vendas. O PIS/PASEP e a COFINS tem como fatos geradores o auferimento de receita pela pessoa jurídica de direito privado e as que lhe são equiparadas pela legislação do imposto de renda. Dessa forma, não resta dúvida que dentro dos preços das mercadorias e serviços adquiridos estão incluídos todos os tributos pagos pelos vendedores e prestadores de serviços. Não resta dúvida que o verdadeiro contribuinte de fato é o consumido.

2.2 Tributos sobre o Consumo no Mundo

O tributo IVA é um imposto sobre valor agregado ou sobre o valor acrescido da União Européia. Ele é um sucesso de eficiência e de arrecadação. Para que um país se candidate a entrar na União Européia é necessário que já tenha adotado esse imposto sobre o valor agregado. O Japão adotou o IVA em 1.989, o Canadá em 1.991, a Rússia e a Ucrânia em 1.992, a República Tcheca em 1.993, a Polônia em 1.993, em 1.994 a Finlândia e a Suíça em 1.995. Dentre os principais países, apenas dois não adotam o IVA: os Estados Unidos da América e a Índia. O Brasil é o único país do mundo que adotou esse tributo em nível de Estados Federados que é o ICMS, porém tem em nível federal um outro imposto sobre valor agregado que é o IPI.

As leis que criaram o sistema comum do IVA hoje estão consolidadas em uma diretiva denominada de Diretiva n.º 112, que entrou em vigor em janeiro de 2007. Essa diretiva estabelece que cada membro da União Européia tem, obrigatoriamente, que incorporar em sua legislação os ditames da Diretiva 112 com algumas derrogações que estão previstas na própria Diretiva. Dessa forma, não é possível que se tenham grandes alterações nesse tributo entre um Estado-Membro da União Européia e outro. A idéia principal é que esse tributo não viesse a estimular a concorrência predatória ou a guerra fiscal entre os países membros da União Européia.

O IVA é um imposto plurifásico que incide da indústria até o consumidor final. Tem como fatos geradores uma grande gama de serviços e não apenas a produção de bens.

O imposto é cobrado de forma fracionada por meio de um sistema de pagamentos parciais que permitem aos sujeitos passivos do IVA poderem deduzir de sua conta o montante do IVA que pagarem a outros sujeitos passivos sobre os bens adquiridos que forem destinados a sua atividade comercial. Esse mecanismo permite assegurar a neutralidade do imposto independentemente do número de operações. É o que no Brasil denominamos do princípio da não-cumulatividade. Isto permite que o IVA seja suportado pelos consumidores finais sob a forma de uma percentagem aplicada ao preço final do bem ou serviço.

Qualquer pessoa que exerça uma atividade econômica é, em princípio, contribuinte do IVA. O IVA é exigido no momento da saída dos bens, ou da entrega da mercadoria, ou da prestação de serviços em geral. Nos casos de aquisições entre a Comunidade Européia, o fato gerador ocorre no momento em que a aquisição é efetuada. Os estados têm autonomia nas escolhas de suas alíquotas, mas não têm uma liberdade total. A alíquota nunca pode ser inferior a 15%, porém, pode-se aplicar uma ou duas alíquotas reduzidas, conforme regra estabelecida na Diretiva.

As operações sujeitas ao IVA são as efetuadas a título oneroso nos territórios dos Estados Membros. As operações não onerosas via de regra não estão sujeitas ao IVA. As importações também estão sujeitas ao IVA, porém as transações efetuadas entre os Estados Membros não são consideradas importações.

Além do IVA, muitos países adotam um tributo sobre consumo especial, em geral incidindo sobre tabaco, bebidas e produtos específicos.

As operações não tributadas em geral são destinadas a exportação. As tributações referentes a operações intracomunitárias entre contribuintes dentro dos Estados Membros da União Européia ocorrem no destino, ou seja, não há incidência do imposto na saída. O destinatário da mercadoria emite uma nota fiscal de entrada quando recebe a mercadoria e, ao dar o débito na saída dessa mercadoria, equipara às operações adquiridas dentro do país (internas). Entretanto, se a operação ocorrer com consumidor final, aplica-se a alíquota do país da União Européia no qual reside o fornecedor.

Para evitar que os consumidores procurassem os países com menores alíquotas para um produto, nas venda a distância, os produtos são tributados pela alíquota do domicílio do comprador, caso contrário poder-se-ia quebrar a livre concorrência. É como explica a professora Misabel Abreu Machado Derzi:

Assim, em princípio, mesmo no avançado mercado da Comunidade Européia, as compras a distância, feitas por particulares, por meio de correspondências, sofrem a incidência do IVA no país do destino, como se fossem importação. Se, entretanto, essas compras se dão com deslocamento do consumidor, que adquire pessoalmente a mercadoria em outro Estado que não o de sua residência, serão pagos os tributos na sua origem, conforme alíquotas ali vigentes. (DERZI, 1998, p. 137)

Já nos Estados Unidos da América, o consumo é tributado por um imposto monofásico, cujos sujeitos ativos são as unidades federativas, que incide na última etapa do processo de produção denominado Sales Tax. É devido ao Estado onde está localizado o vendedor, ou seja, assim como o IVA, prevalece o princípio do destino. Nas operações interestaduais o tributo é denominado Use Tax. O SaleTax incide sobre as operações com bens tangíveis e foi criado na década de 30. Entretanto, nas duas últimas décadas alguns estados passaram a tributar também os serviços. Para John F. Due e John L. Mikesell, citados por TEIXEIRA:

A estruturação da SALE TAX deve pela primeira regra: a) facilitar o direcionamento do imposto para o consumo final; b) incidir sobre todas as despesas de consumo através de uma alíquota uniforme, exceto nas circunstâncias nas quais o desvio dessa regra tenha uma justificativa específica; e c) incidir sobre todas as quantias efetivamente pagas pelos consumidores finais. A segunda regra prescreve que o imposto sobre o consumo e sobre o uso deve ser desenhado para minimizar a regressividade na distribuição da carta tributária de forma a adequar tanto quanto possível a padrões de equidade, geralmente aceitos. A terceira regra deve observar que a estrutura do imposto não deve criar distúrbios na competitividade entre vários tipos de canais de distribuição, métodos de trabalho, formas de organização dos negócios, e assemelhados; do contrário, perder-se-ia eficiência econômica. A última regra estabelece que a estrutura do imposto deve facilitar a administração e o cumprimento da obrigação para o vendedor.(TEIXEIRA apud DUE; MIKESELL, 2002, p. 165).

O Sale Tax foi adotado por quase todos os estados norte-americanos e suas alíquotas variam de 3% a 7% sobre o valor final das mercadorias ou serviços adquiridos pelos consumidores.

Com o objetivo de evitar a cumulatividade da tributação do Sale Tax, em geral operações destinadas a revenda são isentas.

A professora Alessandra Machado Brandão Teixeira fornece importantes conclusões sobre a Sale Tax:

As maiores preocupações dos setores relacionados com a tributação das vendas estão direcionadas para a baixa elasticidade de receita em resposta às alterações na renda pessoal (observa-se um aumento na renda pessoal, mas o mesmo não é proporcional à arrecadação dos impostos sobre vendas); a mudança de consumo de bens para consumo de serviços (não sendo a maioria tributada, observa-se uma economia tributária injustificada e às vezes injusta); a diminuição da receita tributária em razão da isenção concedida aos produtos alimentícios; as diferenças entre estados, muitas vezes por razões injustificáveis e as mudanças culturais em relação ao cumprimento do dever de pagar impostos.

Pensa-se também na possibilidade de se adotar um imposto sobre o valor adicionado, nos moldes de outros países. Tendo em vista as trocas entre os estados, essa opção se inviabilizaria, ou deveria ser criado um imposto federal, o que se mostra impossível, por razões políticas, todavia, entre os doutrinadores americanos prevalece à confiança na eficiência da tributação sobre as vendas ainda que o sistema necessite de algumas reformas. (TEIXEIRA, 2002, p. 178).

Quando a mercadoria é comprada em um Estado para ser consumida em outro, o imposto incidente na operação é o Use Tax, que contém basicamente as mesmas regras que o Sale Tax. Os fatos geradores do Use Tax são o armazenamento, o uso, o consumo de mercadoria, de propriedade pessoal adquiridas de outro Estado.

3 CONTROLE SOCIAL DOS GASTOS PÚBLICOS

A evolução dos controles dos gastos públicos foi provocada na tentativa de evitar que recursos públicos sejam utilizados para finalidades que não sejam coletivas e de maximizar a relação de custo-benefício das despesas dos orçamentos públicos. No Brasil, para combater a corrupção, o desvio de recursos públicos, o favorecimento, a malversação e a incompetência foram criados, em especial após a CRFB/1988, várias leis com mecanismos de controles. Surgiram Organizações Não Governamentais (ONG´s) e instituições públicas e privadas para atuarem com o mesmo objetivo.

Cabe ressaltar que os princípios do direito público como probidade, eficiência, eficácia, efetividade, legalidade, transparência ganharam destaque e importância na sociedade brasileira devido ao aumento crescente dos gastos público, da liberdade de imprensa e da democracia representativa.

Os gastos públicos precisam ser transparentes e praticados com lisura, dentro da legalidade e da legitimidade, não subtraindo recursos do erário e nem beneficiando indivíduos particulares. Os gastos públicos devem, também, ser eficientes, com os melhores rendimentos para cada finalidade, comparando preço, qualidade, competência e idoneidade dos produtos e fornecedores. Sobre os conceitos de eficiência e eficácia, veja os ensinamentos de Idalberto Chiavenato:

A eficiência não se preocupa com os fins, simplesmente com os meios. O alcance dos objetivos não entra na esfera da competência da eficiência, é assunto ligado à eficácia. Contudo nem sempre eficiência e eficácia andam de mãos dadas. A eficiência refere-se aos meios enquanto que eficácia está relacionada com os resultados. (CHIAVENATO, 1993, p. 238).

Dentre os vários exemplos que o autor citado acima dá, destaca como exemplo, que “ser eficiente é jogar futebol com arte, enquanto que ser eficaz é vencer o jogo”. (CHIAVENATO, 1993, p. 239).

Após a apresentação da teoria de Chiavenato, pergunta-se como fazer para ter eficácia e eficiência no controle social? Di Pietro fornece uma resposta apropriada:

Para que o controle social funcione é preciso conscientizar a sociedade de que ela tem o direito de participar desse controle: é preciso criar instrumentos de participação amplamente divulgados e postos ao alcance do povo, ele não pode substituir os controles hoje existentes. (DI PIETRO, 1988, p.60)

Assim, o controle social dos gastos públicos consiste na participação da sociedade por meio de formas e mecanismos específicos na ação governamental que trata da utilização dos recursos públicos visando à transparência das informações, a fim de exigir do administrador a prestação de contas relativa à aplicação de recursos sob sua gerência. Essa prestação de contas pode ser de várias formas, mas sempre com transparência e com observância dos princípios que regem a administração pública. O gerenciamento da coisa pública deve ser feito de forma responsável, com vistas ao bem comum.

Dessa forma, a sociedade tem o dever/direito de participar do controle social dos gastos públicos como um agente fiscalizador da ação governamental acerca da aplicação de recursos públicos, com o intuído de frustrar ações que culminariam em corrupção, desvio da finalidade pública, etc.

Controle social “pressupõe uma sociedade organizada e consciente de seus direitos. Uma sociedade que conhece os caminhos da burocracia e tem condições efetivas de fiscalizar e cobrar resultados.” (SILVA, 2002, p.59).

Alguns fatores que constituem obstáculos ao exercício pleno da cidadania por grande parte da sociedade brasileira e que devem ser combatidos são: o pouco envolvimento político de alguns segmentos sociais, o baixo nível de escolaridade, educação pública precária e a falta de acesso de parte da população aos meios de comunicação e à rede mundial de computadores.

A participação dos cidadãos brasileiros no controle social dos gastos públicos se encontra amplamente consignada na CRFB/1988 e está devidamente regulamentada em leis complementares e leis ordinárias. O artigo 74, §2º, da Carta Magna de 1988, dispõe sobre denúncias ao Tribunal de Contas da União; artigo 61, §2º, da iniciativa popular de projetos de leis; artigo 205, da colaboração da sociedade na fiscalização da Educação; artigo 198, inciso III, da participação da sociedade na fiscalização dos gastos com saúde; artigo 194, parágrafo único, da fiscalização da seguridade social; artigo 187, trabalhadores rurais e no artigo 216, §1º, da proteção ao patrimônio público. (BRASIL, 1988)

A Lei Complementar 101/2000, denominada Lei de Responsabilidade Fiscal, estabeleceu normas de finanças públicas voltadas para a responsabilidade na gestão fiscal, mediante ações que previnam riscos e corrijam desvios capazes de afetar o equilíbrio das contas públicas, destacando-se o planejamento, o controle, a transparência, a responsabilização e o controle social dos gastos públicos.

Essa Lei Complementar estabeleceu limites para gastos com o pessoal nos três poderes da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios. Outro limite estabelecido foi para o endividamento público, impedindo que o governante aumente as dívidas, para não inviabilizar o seu pagamento no futuro.

Outra exigência da Lei de Responsabilidade Fiscal foi a obrigatoriedade de fixar metas fiscais trienais, com o planejamento das receitas em confrontos com a despesas. Requisito de muita importância exigiu como obrigação a cobrança de seus créditos tributários, pois como pode um governo que vive pendurado em dívidas deixar prescrever seus créditos tributários inscritos em dividas ativas sem o respectivo ajuizamento em um prazo de cinco anos.

Com o intuito de aumentar a transparência na gestão dos gastos públicos, os governantes têm obrigação de publicar a cada quatro meses o Relatório de Gestão Fiscal (RGF), com todas as variáveis à consecução das metas fiscais, destacando os limites para dívidas e despesas e, a cada dois meses, o Relatório Resumido da Execução Fiscal (RREO).

Os gestores estão impedidos de contratar operações de créditos por antecipação de receitas orçamentárias, como também de contrair despesas que não possam ser pagas no mesmo ano, exceto na condição de haver disponibilidade em caixa.

Esses procedimentos eram práticas muito utilizadas antes da vigência da Lei de Responsabilidade Fiscal e consistiam, basicamente, em transferir para o futuro as dívidas de agora. O que proíbe esses comportamentos na prática é a responsabilização e punição pessoal dos governantes que podem ser proibidos de exercer cargos públicos, obrigados a pagar multas e até a mesmo podem vir a ser presos.

Os requisitos para o controle social dos gastos públicos “podem ser agrupados entre técnicos, legais, políticos e cognitivos.” (PIRES, 2006, p. 18).

Resumidamente, o orçamento público é um instrumento legal de um ente político (União, Estados, Distrito Federal e Municípios) composto, de um lado pela origem dos recursos, isto é, as receitas previstas, e do outro, a aplicação dos recursos, ou seja, as despesas fixadas (gastos públicos e endividamento público).

Então o orçamento público é uma espécie de planejamento de decisões políticas com decisões financeiras, envolvendo a necessidade de decidir as prioridades das despesas relacionadas com as receitas fiscais.

Nesse contexto político, o orçamento representa o termo de acordo entre o governo e a sociedade sobre onde serão aplicados os recursos públicos. O orçamento é extremamente complexo para a maioria da população, inclusive para os políticos, seja do Poder Legislativo ou do Poder Executivo, que estão encarregados de elaborá-lo e ou executá-lo, pois exige os requisitos técnicos, que em última análise é o conhecimento de contabilidade, economia, direito público, estatística, português, dentre outros.

Os requisitos legais regem que o orçamento público tem que estar amparado pela constitucionalidade e pela legalidade, ou seja, tem que ser previsto por um conjunto de legislação. A Lei Federal n.º 4.320/64 estabeleceu os princípios básicos do orçamento público brasileiro que são compostos pelos seguintes princípios: unidade, equilíbrio, universidade, publicidade, anualidade e clareza. (BRASIL, 1964).

O princípio da unidade determina que cada esfera de governo deve possuir apenas um orçamento, fundamentado em uma única política orçamentária e estruturado uniformemente. O princípio do equilíbrio determina que as receitas e despesas de um período devem ser iguais. O princípio da universalidade ordena que a lei orçamentária deve incorporar todas as receitas e despesas. O princípio da publicidade é a obrigação do Poder Executivo de dar publicidade ao orçamento. O princípio da anualidade estabelece um período de um exercício, que corresponde ao ano fiscal. O princípio da clareza manda o orçamento ser claro e compreensível para qualquer indivíduo.

A responsabilidade de elaborar o projeto de lei orçamentária é de competência do Poder Executivo: Presidente da República, Governadores e Prefeitos. A CRFB/1988 determina a elab