A Contabilidade Introdutória

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EAC0106 – Contabilidade Introdutória

Caso Prático no 2

1. FATOS E PREMISSAS

Fomos consultados pela diretoria da Empresa Comercial JBF S.A. (“JBF”) para validar a metodologia aplicada pelo seu Departamento Contábil ao reconhecimento e mensuração de receitas na venda de mercadorias. Sucedeu que, segundo nos informa a diretoria, existe uma divergência entre o Departamento Contábil e o Departamento Comercial no tocante ao montante de receita que deveria ter sido reconhecida no mês de dezembro de 20X0.

Segundo fomos informados, no mês de dezembro de 20X0 o departamento comercial ofereceu aos clientes três diferentes planos promocionais de venda de mercadorias, cada um com condições particulares de (i) prazo de entrega das mercadorias, (ii) prazo de pagamento, (iii) descontos oferecidos; (iv) juros cobrados; e (v) política de devolução de mercadorias.

Preliminarmente, é importante mencionar que todos os itens mencionados acima podem afetar o momento de reconhecimento e/ou o valor mensurável das receitas auferidas na venda de mercadorias. Antes de analisar particularmente cada um dos planos de venda à luz dos critérios de reconhecimento e mensuração de receitas reconhecidos pela contabilidade brasileira, devemos analisar quais são esses critérios, de forma geral.

Nesse contexto, entendemos que a matéria de reconhecimento de receitas é um assunto abrangente e complexo, de modo que nossa análise será baseada no Pronunciamento Técnico 30 do Comitê de Pronunciamentos Contábeis (“CPC 30”), além de bibliografia específica sobre a matéria.

1. MENSURAÇÃO DE RECEITAS

De acordo com o item 9 do CPC 30, na seção sobre mensuração de receita, é instruído que o reconhecimento da receita seja feito pelo “valor justo da contraprestação a receber ou recebida“. O valor justo, citado no item 9 do CPC 30 é definido no item 9 do CPC 46, sobre mensuração do valor justo, da seguinte forma:

“Este Pronunciamento define valor justo como o preço que seria recebido pela venda de um ativo ou que seria pago pela transferência de um passivo em uma transação não forçada entre participantes do mercado na data de mensuração.”

A mensuração é feita já deduzida de qualquer desconto comercial ou bonificação para com o comprador. No entanto, de acordo com o item 11 do mesmo pronunciamento, “quando o ingresso de caixa ou seu equivalente vier a ser diferido, o valor justo da contraprestação pode vir a ser menor do que o valor nominal do caixa recebido ou a receber”. Dessa forma, o valor justo utilizado para mensuração da receita não deve considerar juros ou custos de financiamento para vendas a prazo, sendo o valor justo o valor presente das parcelas em aberto.

1. RECONHECIMENTO DE RECEITAS

O CPC 30 trata do reconhecimento e mensuração da receita na venda de mercadorias. Ao analisar o momento certo de reconhecimento, o CPC 30 procura analisar as operações de venda de mercadoria sob uma perspectiva baseada na transferência de riscos e benefícios, além da mensurabilidade da receita e dos custos a ela relacionados. Com efeito, assim dispõe o item 14 do referido pronunciamento:

“A receita proveniente da venda de bens deve ser reconhecida quando forem satisfeitas todas as seguintes condições:

1. a entidade tenha transferido para o comprador os riscos e benefícios mais significativos inerentes à propriedade dos bens;
2. a entidade não mantenha envolvimento continuado na gestão dos bens vendidos em grau normalmente associado à propriedade e tampouco efetivo controle sobre tais bens;
3. o valor da receita possa ser mensurado com confiabilidade;
4. for provável que os benefícios econômicos associados à transação fluirão para a entidade; e
5. as despesas incorridas ou a serem incorridas, referentes à transação, possam ser mensuradas com confiabilidade”. 
   (grifos nossos)

Como se depreende do trecho transcrito, o reconhecimento de receita na venda de bens requer que todas as condições, de “a” a “e”, sejam satisfeitas. Assim, no caso de uma entidade satisfazer todas as condições acima, com exceção de uma, a receita auferida na alienação de mercadoria não poderá ser reconhecida.

Também apontamos que os itens “a”, “b” e “d” são baseados na ideia de transferência de riscos e benefícios como determinantes para o reconhecimento de receita por uma entidade. Tal ideia é esclarecida pelos itens 15 e 16 do CPC 30, transcritos a seguir:

“15. A avaliação do momento em que a entidade transfere os riscos e os benefícios significativos da propriedade para o comprador exige o exame das circunstâncias da transação. Na maior parte dos casos, a transferência dos riscos e dos benefícios inerentes à propriedade coincide com a transferência da titularidade legal ou da transferência da posse do ativo para o comprador. Tais casos são típicos das vendas a varejo. Em outros casos, porém, a transferência dos riscos e benefícios da propriedade ocorre em momento diferente da transferência da titularidade legal ou da transferência da posse do ativo.”

“16. Se a entidade retiver riscos significativos da propriedade, a transação não é uma venda e a receita não pode ser reconhecida. A retenção de risco significativo inerente à propriedade pode ocorrer de várias formas. Exemplos de situações em que a entidade pode reter riscos e os benefícios significativos da propriedade são:

 

1. quando a entidade vendedora retém uma obrigação em decorrência de desempenho  insatisfatório que não esteja coberto por cláusulas normais de garantia;
2. nos casos em que o recebimento da receita de uma venda em particular é contingente, pois depende da venda dos bens pelo comprador (genuína consignação);
3. quando os bens expedidos estão sujeitos à instalação, sendo esta uma parte significativa do contrato e ainda não tenha sido completada pela entidade; e
4. quando o comprador tem o direito de rescindir a compra por uma razão especificada no contrato de venda e a entidade vendedora não está certa da probabilidade de devolução.”

É importante notar que a lista trazida pelo item 16 do CPC 30 é de caráter exemplificativo, ou seja, as situações em que a entidade pode reter riscos e benefícios significativos de propriedade não se limitam às situações “a”, “b”, “c” e “d”; tal análise deve ser feita caso a caso.