ISONOMIA TRIBUTARIA

IMUNIDADES

As imunidades são limitações ao poder de tributar ou a competência tributária previstas na Constituição Federal, consistindo em vedações constitucionais dirigidas ao legislador, que fica impedido de prever como hipótese de incidência determinada situação.

Quando uma pessoa, um bem, um ato ou uma situação estão abrangidos por uma regra de imunidade tributária, não se há de cogitar a ocorrência de fato gerador, muito menos de surgimento de obrigação tributária, relativamente ao tributo a que se refira a imunidade. A pessoa não é contribuinte, o ato ou fato, em abstrato, não é hipótese de incidência, e, em concreto, a prática do ato ou a ocorrência da situação não é fato gerador do tributo.

Nas hipóteses de imunidade tributária, a Constituição, diretamente, exclui a pessoa ou a situação da possibilidade de tributação. Se não houver exclusão direta pelo texto constitucional, mas sim previsão de que uma lei exclua, não teremos imunidade.

Por exemplo, o art. 156, §3°, II, da Constituição Federal diz que em relação ao ISS, “cabe à lei complementar excluir da sua incidência exportações de serviços para o exterior”. Isso não é imunidade. Quando a lei cumpre o comando constitucional temos uma isenção. A constituição nunca concede isenção, ela pode sim, determinar que o legislador isente, como ocorre no exemplo acima.

As imunidades previstas no art. 150, VI, da CF/88 abrangem, exclusivamente, impostos. Mas nem todas as imunidades tributárias aplicam-se somente a impostos. A Constituição prevê, em alguns dispositivos, imunidades para outros tributos, como as contribuições de seguridade social (art. 195, §7°) e as contribuições sociais e de intervenção no domínio econômico (art. 149, §2°, I).

Percebam que a Constituição praticamente não utiliza a expressão “imunidade tributária” em seu texto. O que nos permite saber se determinada regra é de imunidade tributária não é palavra usada pelo constituinte. Cuidado! É necessário verificar se a regra constitucional, por si só impede a tributação de determinado ato ou fato.

No texto constitucional encontramos regras de imunidades sob as mais diversas expressões, por exemplo: “são isentas” – art. 195, §7°, e art. 184, §5°, “não incidirá” – art. 153, §3°, III; “é vedado impostos sobre” - art. 150, VI; “sujeita-se exclusivamente à incidência do imposto” - art. 153, §5°.

As isenções são definidas pelo CTN como hipótese de exclusão do crédito tributário, previstas em lei.

A principal diferença entre isenção e imunidade é exatamente esta: a imunidade é diretamente decorrente da Constituição e a isenção, ainda que esteja prevista na Constituição, é concedida por meio de lei.

Pela lógica do CTN, que é adotada também pelo STF, quando temos uma isenção, ocorre o fato gerador e surge a obrigação tributária, mas a obrigação não se torna exigível, pois a fazenda é impedida de constituir o crédito tributário pelo lançamento, que fica, assim, excluído.

Portanto, para o CTN e para o STF isenção é tão somente dispensa legal de tributo devido. Essa dispensa se dá porque, embora tenhamos o fato gerador e a obrigação tributária correspondente, ela não se tornará exigível, em razão de exclusão de crédito. A exclusão do crédito tributário significa vedação a que a fazenda pública constitua o crédito.

Quadro resumo:

IMUNIDADE ISENÇÃO

PREVISÃO NA CONSTITUIÇÃO FEDERAL PREVISÃO EM LEI

IMPEDE A ATUAÇÃO DO LEGISLADOR IMPEDE O LANÇAMENTO

EXCLUI A HIPÓTESE DE INCIDÊNCIA NÃO EXCLUI A HIPÓTESE DE INCIDÊNCIA

NÃO HÁ OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA HÁ OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA

NÃO HÁ CRÉDITO TRIBUTÁRIO NÃO HÁ CRÉDITO TRIBUTÁRIO

ESPÉCIES DE IMUNIDADES

IMUNIDADE RECÍPROCA (art. 150, VI, “a”)

Visa assegurar e confirmar o federalismo de equilíbrio (ou de cooperação), ratificando a idéia que, de fato, as entidades tributantes apresentam-se parificadas e não hierarquizadas.

Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:

VI - instituir impostos sobre:

a) patrimônio, renda ou serviços, uns dos outros;

Exemplo: um veículo de propriedade da Prefeitura não paga IPVA, pois o Estado não pode cobrar imposto do Município.

A imunidade é extensível às autarquias e às fundações públicas (§2°, do art. 150).

“§ 2º - A vedação do inciso VI, "a", é extensiva às autarquias e às fundações instituídas e mantidas pelo Poder Público, no que se refere ao patrimônio, à renda e aos serviços, vinculados a suas finalidades essenciais ou às delas decorrentes”.

Atenção! Dois pontos merecem demasiada atenção:

1º) há um requisito previsto na parte final do referido parágrafo, o que torna a exoneração condicionada, e não absoluta: a entidade autárquica ou fundacional, para fruir a imunidade, deve cumprir a finalidade essencial ou alguma finalidade dela decorrente. Com efeito, é possível afirmar-se, pelo menos, em tese, que deve incidir o IPTU sobre o prédio, pertencente à autarquia federal, não utilizado para a consecução de seus fins; ou mesmo, o IPTU sobre terreno baldio de propriedade de autarquia.

2º) O STF recentemente entendeu ser possível estender a abrangência da referida imunidade às sociedades de economia mista e empresas públicas prestadoras de serviços públicos obrigatórios. Ex: ECT.

IMUNIDADE RELIGIOSA (art. 150, VI, “b”)

Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:

VI - instituir impostos sobre:

b) templos de qualquer culto;

Razão finalística: A liberdade religiosa. Como o Estado